2013-05-12 00:02:44
ГлавнаяАдминистративное право — Административно-налоговая деликтология



Административно-налоговая деликтология


Налоговый деликт: понятие и значение для юрисдикционной деятельности налоговых органов

В теории права для обозначения противоправных деяний используются различные термины, наиболее распространенным из которых является слово «правонарушение», под которым понимается антиобщественное деяние, причиняющее вред обществу и караемое по закону. Принято подразделять правонарушения на гражданские, административные, дисциплинарные, а также на преступления. С учетом этого формируется институт юридической ответственности, когда закрепление на законодательном уровне в правовых актах конкретных видов правонарушений позволяет разрешать на практике вопросы применения мер государственного принуждения к лицам, нарушившим нормы соответствующего законодательства.

Для административного и уголовного законодательства характерна систематизация правонарушений на основе такого критерия как объект посягательства. В процессе реформирования административного и уголовного законодательства, а также в ходе создания принципиально нового для России налогового законодательства возникла необходимость правовой защиты общественных отношений, складывающихся в процессе осуществления финансовой деятельности государства и формирования государственного бюджета. Характерной особенностью этого процесса стало регулирование общественных отношений, возникающих в случае совершения противоправных деяний в области налогообложения, нормами административного, налогового и уголовного законодательства, в результате в КоАП РФ, УК РФ, НК РФ появились составы противоправных деяний, ответственность за совершение которых наступает в случае нарушения вышеуказанных общественных отношений, являющиеся объектом противоправных посягательств. В КоАП РФ и в УК РФ это видовой объект, который в рамках соответственно главы 15 КоАП РФ и главы 22 УК РФ позволяет выделить совокупность противоправных деяний в сфере налогов. В НК РФ общественные отношения, складывающиеся в сфере финансовой деятельности и формирования государственного бюджета, которые защищаются нормами налогового законодательства, выступают в качестве родового объекта, на основе которого и формируются нормы налоговых правонарушений, имеющиеся в главе 16 НК РФ. Вполне закономерно, что такой подход позволяет выделять отдельные виды налоговых правоотношений, соответствующие видовым объектам (подгрупповым).

Вместе с тем, наличие у всех деяний единого объекта - системы общественных отношений, складывающихся в сфере экономической деятельности, в частности, в области налогообложения, обуславливает постановку вопроса о существовании в законодательстве межотраслевой группы норм. Для обозначения этих правонарушений возможно использование такого словосочетания как «налоговые деликты». Термин «деликт» латинского происхождения используется в праве для обозначения незаконных действий, поэтому вполне возможно его использование в виде собирательного понятия для обозначения правонарушений, административно-налоговых правонарушений и налоговых преступлений. С этой точки зрения налоговый деликт будет представлять собой незаконное деяние налогоплательщика, посягающее на общественные отношения в области налогообложения, квалификация которого требует комплексного анализа норм об ответственности налогоплательщиков, предусмотренных главами 15 и 16 НК РФ, главой 15 КоАП РФ, главой 22 УК РФ, а также рядом иных правовых актов, регламентирующих вопросы налогообложения.

Если подвергнуть анализу составы налоговых деликтов, опираясь на признак объективной стороны, то можно выделить административно-налоговые деликты и уголовно-налоговые деликты.

Административно-налоговые деликты. Как известно, объективная сторона является ключевым элементом юридического состава правонарушения. Она указывает на характер деяния в виде действия или бездействия, которое должно контролироваться сознанием и волей субъекта, на причинную связь между деянием и наступившими вредными последствиями, на причиненный правонарушением вред. Все эти признаки отличают составы налоговых правонарушений и административно-налоговых правонарушений. Постановка вопроса об административно-налоговом деликте возможна по той причине, что законодатель идет по пути сходного описания характера деяния, ответственность за совершение которого может наступать либо в соответствии с НК РФ, либо в порядке, предусмотренном КоАП РФ.

Так, в абз. 1 п. «б» ст. 13 Закона РФ «О налоговой системе в РФ» была предусмотрена ответственность за отсутствие учета объекта налогообложения. В свою очередь, согласно абз. 2 п. «б» этой же статьи ответственность налогоплательщиков была возложена за ведение учета объекта налогообложения с грубым нарушением установленного порядка, повлекшим за собой сокрытие или занижение суммы налога за проверяемый период не менее чем на 5 процентов от причитающейся к уплате суммы налога за последний отчетный квартал. Учитывая данную норму, законодатель в п. 1 ст. 120 НК РФ установил налоговую ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода. Те же деяния, совершенные повторно, стали наказываться по п. 2 ст. 120 НК РФ, а в том случае, если они повлекли занижение налоговой базы, то виновные подлежали ответственности по п. 3 ст. 120 НК РФ.

В КоАП РФ имеется ст. 15.11, формулировка объективной стороны которой сходна с диспозицией ст. 120 НК РФ, так как административная ответственность наступает за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов.

Это свидетельствует об использовании законодателем специфических приемов законодательной техники, что приводит к такому правовому явлению как смешанная противоправность. Она обуславливает необходимость разграничения сходных по объективной стороне деяний на основе сопоставления иных элементов таких составов. Параллель, проведенная между ст. 120 НК РФ и ст. 15.11. КоАП РФ не является единственной. Так, абз. 3 п. «в» ст. 13 Закона РФ «О налоговых органах РФ» устанавливал ответственность за непредставление или несвоевременное представление документов, необходимых для исчисления и уплаты налога. Впоследствии в п. 1 ст. 119 НК РФ была предусмотрена налоговая ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в течение менее 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации. Согласно п. 2 ст. 119 НК РФ наказывалось непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации. Обратившись к главе 15 КоАП РФ, можно увидеть, что диспозиция ст. 15.5. предусматривает сходное деяние в виде нарушения установленных законодательством о налогах и сборах сроков представления налоговой декларации в налоговый орган по месту учета.

Анализируя текст гл. 16 НК РФ и гл. 15 КоАП РФ, можно увидеть и иные, родственные по объективной стороне составы налоговых и административно-налоговых правонарушений. Например, п. 1 ст. 126 НК РФ предусматривает налоговую ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах. В свою очередь, п. 2 предусматривает государственное принуждение к налогоплательщикам за непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление документов с заведомо недостоверными сведениями, за исключением случаев непредставления банками налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков — клиентов банка. Если же обратиться к гл. 15 КоАП РФ, то среди имеющихся в ее структуре норм об административных правонарушениях можно увидеть диспозицию п. 1 ст. 15.6., которая устанавливает противоправность непредставления в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы и органы государственного внебюджетного фонда оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных ч. 2 ст. 15.6 КоАП РФ.

Сходство при конструировании объективной стороны правонарушений прослеживается и при сопоставлении ст. 129.1 НК РФ и ч. 2 ст. 15.6. КоАП РФ. Так, согласно ст. 129.1 НК РФ противоправным признается неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ. Что же касается ч. 1 ст. 15.6. КоАП РФ, то она устанавливает административную ответственность за подобное деяние. В свою очередь согласно ч. 2 ст. 15.6. КоАП РФ противоправным признается непредставление должностным лицом органа, осуществляющего государственную регистрацию физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей, выдачу физическим лицам лицензий на право занятия частной практикой, регистрацию лиц по месту жительства, регистрацию актов гражданского состояния, учет и регистрацию имущества и сделок с ним, либо нотариусом или должностным лицом, уполномоченным совершать нотариальные действия, в установленный срок в налоговые органы сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде.

Родственными, исходя из содержания диспозиции, можно признать ст. 135.1 НК РФ, ст. 118 НК РФ и ст. 15.4 КоАП РФ. В соответствии со ст. 135.1 НК РФ к ответственности могут быть привлечены субъекты - правонарушители за непредставление банками по мотивированному запросу налогового органа справок по операциям и счетам организаций или граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в установленный НК РФ срок. Согласно ст. 118 НК РФ ответственность наступает за нарушение налогоплательщиком установленного Налоговым кодексом срока представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии им счета в каком-либо банке. Административное наказание применяется в случае нарушения, установленного срока представления в налоговый орган или орган государственного внебюджетного фонда информации об открытии или о закрытии счета в банке или иной кредитной организации (ст. 15.4 КоАП РФ).

Сходство объективной стороны проявляется в ст. 116 НК РФ и ч. 1 ст. 15.3 КоАП РФ. НК РФ признает противоправным нарушение налогоплательщиком установленного ст. 83 НК срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе. Административное наказание возможно за нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда (ч. 1 ст. 15.3 КоАП РФ).

Смешанная противоправность характерна и для таких составов как ст. 117 НК РФ и ч. 2 ст. 15.3. КоАП РФ. Если НК РФ предусматривает наказание за ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе, то ч. 2 ст. 15.3 КоАП РФ предусматривает административное наказание за нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда, сопряженное с ведением деятельности без постановки на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда.

Родственными по объективной стороне являются составы правонарушений, предусмотренные п. 1 ст. 132 НК РФ и ч. 1 ст. 15.7 КоАП РФ. Так, налоговым правонарушением считается открытие банком счета организации или индивидуальному предпринимателю без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе (п. 1 ст. 132 НК РФ), а административным правонарушением признается открытие банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда (ч. 1 ст. 15.7 КоАП РФ).

Следует также сопоставить диспозиции ст. 134 НК РФ и ст. 15.9. КоАП РФ. Так, налоговым правонарушением признается исполнение банком при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента их поручения на перечисление средств другому лицу, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетный фонд) ст. 134 НК РФ. Согласно КоАП РФ административным правонарушением считается осуществление банком или иной кредитной организацией расходных операций, не связанных с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетный фонд), по счетам налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, сборщика налогов и (или) сборов или иных лиц при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа, таможенного органа или органа государственного внебюджетного фонда о приостановлении операций по таким счетам (ст. 15.9).

Принцип смешанной противоправности был применен законодателем и при формулировании диспозиций п. 1 ст. 132 НК РФ и ч. 2 ст. 15.7 КоАП РФ. Если открытие счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица (п. 1 ст. 132 НК РФ) считается налоговым правонарушением, то административным правонарушением признается открытие банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа либо таможенного органа о приостановлении операций по счетам этого лица (ч. 2 ст. 15.7 КоАП РФ).

Вышеупомянутый принцип был применен при формировании ст.ст. 133, п. 1 ст. 135 НК РФ и ст. 15.8 КоАП РФ. Если НК РФ предусматривает ответственность за нарушение банком установленного НК срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора (ст. 133 НК РФ), то КоАП РФ - за нарушение банком или иной кредитной организацией установленного срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора (взноса) (ст. 15.8 КоАП РФ).

Со статьей 15.8 КоАП РФ сходен п. 1 ст. 135 НК РФ, предусматривающий ответственность за неправомерное неисполнение банком в установленный НК срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора, а также пени (п. 1 ст. 135 НК РФ). Одновременно была предусмотрена возможность применения административного наказания за нарушение банком или иной кредитной организацией установленного срока исполнения инкассового поручения (распоряжения) налогового органа, таможенного органа или органа государственного внебюджетного фонда о перечислении налога или сбора (взноса), соответствующих пеней и (или) штрафов в бюджет (государственный внебюджетный фонд) (ст. 15.8 КоАП РФ).

Вышеприведенный анализ позволяет признать, что административно-налоговым деликтом является незаконное деяние, внешняя форма проявления которого смоделирована на основе принципа смешанной противоправности и зафиксирована одновременно в НК РФ и в КоАП РФ в виде родственных составов правонарушений. Административно-налоговый деликт представляет собой правовую категорию общего характера, которая порождена сохранением в налоговом законодательстве института отраслевой правовой ответственности. Исходя из этого, административно-налоговый деликт можно рассматривать как промежуточный результат нормотворческой деятельности в области формирования института ответственности за противоправное поведение в сфере налогообложения. Устранение же на законодательном уровне признаков, дифференцирующих административное и налоговое законодательство, разграничивающих по субъектному составу, иным нюансам, имеющимся в их конструкциях, может привести к тому, что термин «административно-налоговый деликт» будет иметь иное смысловое значение. Речь идет о том, что он будет обозначать правонарушения в области налогов, не являющиеся преступлением, унифицированная система которых будет зафиксирована либо в КоАП РФ, либо в НК РФ.



← предыдущая страница    следующая страница →
1234




Интересное:


Актуальные проблемы административной ответственности
Полномочия Президента России и их конституционное закрепление
Вопросы полицейского (административного) права в трудах И.Е. Андреевского
Коррупция как фактор дезорганизации государственного аппарата
Административная и уголовная ответственность в сфере лицензирования
Вернуться к списку публикаций