2010-09-09 09:47:18
ГлавнаяУголовное право и процесс — Состав налоговых преступлений



Состав налоговых преступлений


Субъективная сторона налоговых преступлений

По мнению большинства специалистов в области уголовного права, субъективная сторона преступлений характеризуется психическим отно­шением лица к совершаемому им преступному деянию и состоит из трех признаков: вины, мотива и цели.

К выводу о том, что налоговые преступления относятся к категории умышленных, позволяет прийти грамматическое толкование термина «ук­лонение», использованного законодателем при формулировании диспози­ций ст. ст. 198 и 199 УК РФ. Очевидно, что под уклонением следует по­нимать только осознанное, целенаправленное деяние лица. Не случайно мы не встретили указания на неосторожную вину в уклонении ни у одного из авторов.

Вместе с тем остается открытым вопрос о форме умысла, ответ на который не дан и в постановлении Пленума Верховного Суда от 4 июля 1997 года.

Отказ Пленума от уточнения формы умысла, как отмечают И.Н. Пастухов и П.С. Яни, является очень важным и практически значимым, так как указание на то, что для признания деяний, описанных в диспози­циях ст. ст. 198 и 199 УК РФ, преступлениями, они должны быть совер­шены только с прямым умыслом, могло повлечь в интерпретации следо­вателей и судей необоснованные отказы от привлечения к уголовной от­ветственности за уклонение от уплаты налогов. Но могут ли быть со­вершены налоговые преступления с косвенным умыслом в принципе?

Большая часть авторов, занимавшихся изучением этой проблемы, полагает, что нет. Однако ряд исследователей занимает другую пози­цию.

Так, по мнению А.Р. Сиюхова, «косвенный умысел возможен при уклонении от уплаты налогов путем бездействия, когда при отсутствии корыстного мотива лицо не представляет декларацию либо отчетность предприятия в налоговые органы, осознавая общественную опасность своего поведения и безразлично относясь к факту неполучения государст­вом соответствующих денежных средств».

Как видим, указанный автор связывает факт наличия в деянии лица косвенного умысла (отсутствия прямого умысла) с отсутствием у него ко­рыстного мотива и, одновременно, безразличным его отношением к факту неполучения государством соответствующих денежных средств. Однако, на наш взгляд, данный вывод является весьма спорным.

Предположим, что лицо, уклоняясь от уплаты налогов, руково­дствовалось не корыстными мотивами, а пыталось не допустить банкрот­ства возглавляемой им организации и рассматривало уклонение от уплаты налогов в качестве одного из способов предотвращения наступления для организации негативных последствий: высвобожденные в результате ук­лонения от уплаты налогов денежные средства, размер которых заранее просчитан, планировалось направить на приобретение необходимых для производства работ материалов, расчеты с поставщиками и подрядчиками и т.п. При этом, естественно, что виновному абсолютно безразличен факт того, что одним из результатов совершаемого им деяния станет неполуче­ние государством соответствующих денежных сумм. Однако он, вне зависимости от мотивов совершения уклонения, во-первых, прекрасно осознает, что ущерб государству будет причинен неизбежно, и, во-вторых, желает использовать по своему усмотрению именно высвобож­денные в результате уклонения от уплаты налогов денежные средства.

Отметим, что ущерб в виде не поступивших в бюджеты всех уров­ней, бюджеты государственных внебюджетных фондов налоговых плате­жей не является главной целью субъектов налоговых преступлений. Его причинение есть лишь промежуточный этап на пути к достижению глав­ной цели - получению возможности распоряжения по своему усмотрению высвобождающимися в результате совершения преступления денежными средствами. Однако, как отмечается в юридической литературе, при уста­новлении признаков прямого умысла, желаемыми следует считать не только последствия, которые доставляют виновному внутреннее удовле­творение (в нашем случае - возможность распоряжения высвобожденны­ми в результате уклонения от уплаты налогов денежными средствами), но и те последствия, которые означают для виновного промежуточный этап на пути к достижению цели (в нашем случае - ущерб в виде не поступ­ления налоговых платежей в бюджеты всех уровней и бюджеты государ­ственных внебюджетных фондов). Поэтому и в примере, приведенном А.Р. Сиюховым, следует говорить о совершении лицом преступления именно с прямым, а не косвенным умыслом.

Что касается ситуации, когда лицо, зарегистрированное установлен­ным образом и осуществляющее предпринимательскую деятельность, во­обще не ведет никакого учета своих доходов и расходов либо ведет этот учет крайне поверхностно и, соответственно, не осознает фактический размер ущерба, причиняемый в результате уклонения государству, то и в этом случае нет никаких оснований для вывода о том, что оно действует с косвенным умыслом. В указанной ситуации налицо признаки прямого неконкретизированного умысла и вменять в вину следует размер фактически причиненного в результате уклонения от уплаты налогов ущерба.

Итак, субъективная сторона уклонения от уплаты налогов характе­ризуется наличием только прямого умысла, т.е. лицо, непосредственно совершающее налоговое преступление, осознает общественную опасность своих действий (бездействия), предвидит, что неизбежным последствием их станет причинение государству, органам местного самоуправления, государственным внебюджетным фондам ущерба в виде не поступления соответствующих сумм налоговых платежей и желает причинения этого ущерба.

Обратим внимание, что, характеризуя выше форму умысла в нало­говых преступлениях, мы не случайно сосредоточили внимание на лице, непосредственно совершившем налоговое преступление, т.е. на исполни­теле. Дело в том, что, как вполне обоснованно отмечают некоторые ис­следователи, при определенных обстоятельствах наличие косвенного умысла можно будет признать у соучастников налогового преступления - пособников или подстрекателей. Действительно, работник организации, выполняющий, к примеру, функции агента по снабжению и изготавли­вающий (приобретающий), по распоряжению руководителя поддельные первичные документы (накладные, счета-фактуры) с целью завышения стоимости приобретаемых товаров, осознает общественную опасность своих действий, предвидит возможность наступления общественно опасных последствии, но во многих случаях не желает, а лишь сознательно допускает их наступление или относится к ним безразлично. Доказывание субъективной стороны является на практике, пожалуй, наиболее трудной задачей, решаемой следственными органами и судом при квалификации деяний по ст. ст. 198 и 199 УК РФ. Зачастую следова­тели подходят к решению этой задачи весьма поверхностно, что и сказы­вается в конечном итоге на показателях раскрываемости данной катего­рии преступлений. Как отмечал в интервью с корреспондентом журнала «Законность» начальник специализированного управления по надзору за исполнением налогового законодательства Генеральной Прокуратуры РФ

Е. Широков, при отказе в возбуждении уголовных дел по ст. 199 УК чаще других встречаются следующие формулировки: некомпетентность бух­галтера, недостаточно глубокие знания руководителем и бухгалтером на­логового законодательства, неумышленная неуплата налогов, дающие все основания для различного рода злоупотреблений. Не изменилась ситуа­ция в лучшую сторону и к настоящему времени.

Конечно, при расследовании уголовных дел следует учитывать сложность, запутанность, а порой и противоречивость действующего в нашей стране налогового законодательства, не исходить из презумпции того, что индивидуальный предприниматель, главный бухгалтер или ру­ководитель организации должны в мельчайших подробностях знать все без исключения вопросы налогообложения. В обязательном порядке, са­мым тщательнейшим образом следует выяснять уровень их компетентно­сти и информированности в вопросах налогового законодательства, име­лась ли у них сама возможность получения необходимой для правильного исчисления налогов информации.

И.В. Шишко правильно отмечает, что «интеллектуальный элемент вины в налоговых преступлениях (и ряде других преступлений в сфере экономической деятельности) должен обязательно включать сознание ли­цом противоправности своего деяния... Сознание того, что деяние проти­воречит налоговому законодательству, является необходимой предпосыл­кой сознания его общественной опасности». В таких случаях, поддерживает И.В. Шишко Б.В. Волженкин, важ­но установить понимание лицом факта нарушения закона, обязывающего уплачивать налог...». Вместе с тем ничем не обоснованные и не изученные всесторонне заявления лица о том, что оно не было осведомлено об изменениях нало­гового законодательства, не могут сами по себе свидетельствовать об от­сутствии у него умысла на уклонение от уплаты налогов. Вынося поста­новление об отмене постановления следователя об отказе в возбуждении уголовного дела и о возбуждении уголовного дела в отношении главного бухгалтера ЗАО «Парус» К., являющейся бухгалтером по образованию и более 12-ти лет занимавшей должности главного бухгалтера в различных организациях, прокурор г. Инты, в частности, отметил: «Доводы К. о том, что нарушение налогового законодательства совершены ею неумышлен­но, являются необоснованными, т.к. предыдущей проверкой соблюдения налогового законодательства были выявлены аналогичные нарушения по­рядка уплаты налогов в дорожные фонды... В результате предыдущей проверки не было выявлено фактов нарушения порядка исчисления нало­га на прибыль и НДС, который до настоящего времени существенного из­менения не претерпел. В то же время факты уклонения от уплаты данных налогов убедительно подтверждаются материалами уголовного дела». Необходимо отметить, что на практике не редки случаи и явного нарушения такого принципа уголовного права, как принцип вины, в ре­зультате чего к уголовной ответственности привлекаются лица, умысел которых на совершение налогового преступления, мягко говоря, недоста­точно доказан.

Так, при расследовании уголовного дела, возбужденного по ч. 1 ст. 199 УК в отношении руководителя Общества шахтеров-инвалидов «За­речье», постановление о привлечении в качестве обвиняемого было выне­сено только в отношении К., не только не имеющего специального бух­галтерского образования и никогда ранее не работавшего в этой области, но и фактически не осуществлявшего ведение бухгалтерского учета в ор­ганизации, а только формально подписывавшего отчетные документы, подготовленные третьими лицами.

Какие же обстоятельства могут бесспорно свидетельствовать об умысле лица на совершение уклонения от уплаты налогов с организаций? Это, прежде всего, обнаружение в ходе расследования поддельных или «бестоварных» документов; не постановка на учет в налоговые органы; несоответствие данных налоговой декларации данным налогового и бух­галтерского учета.

Что касается таких деяний, как не отражение в налоговой деклара­ции сведений из отдельных первичных документов, неправильное приме­нение льгот по налогам и т.д., то они могут быть совершены как умыш­ленно, так и по неосторожности. Действительно, необходимые первичные документы могут быть утрачены, не переданы в бухгалтерию по забывчи­вости и т.п.

Кроме того, в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогопла­тельщиком письменных указаний и разъяснений, данных налоговым ор­ганом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, исключает вину нало­гоплательщика при совершении налогового правонарушения. Данное об­стоятельство необходимо учитывать при решении вопроса о виновности лица в совершении и уголовно-наказуемого уклонения от уплаты налогов с организаций. В случае его установления, лицо, фактически совершившее общественно-опасное деяние, подпадающее под действие ст. ст. 198 или 199 УК РФ, не может быть привлечено к уголовной ответственности по этим статьям, так как здесь, очевидно, можно говорить о том, что оно не осознавало неправомерности своих действий, а значит и их общественной опасности.



← предыдущая страница    следующая страница →
123456789101112131415161718192021




Интересное:


История развития отечественного законодательства о вине
О субъективных признаках вымогательства
Гласность и рассекречивание тайн
Формы вины как правового явления
Проблемы назначения наказания при рецидиве преступлений
Вернуться к списку публикаций