Проблемы соотношения налоговых и иных преступлений в сфере экономики

Для ответа на вопрос, в каких же случаях квалификация по совокуп­ности не будет противоречить указанному принципу, сопоставим санкции ст. 171 и ст. ст. 198 и 199 УК РФ. Санкция первого преступления выше санкции ч. 1 ст. 198, но ниже санкций ч. 2 ст. 198 и обеих частей ст. 199 УК РФ. В то же время санкция ч. 2 ст. 171 выше санкции ч. 1 ст. 199 и ч. 2 ст. 198, но ниже санкции ч. 2 ст. 199 УК РФ.

Таким образом, квалификация деяния виновного, занимающегося предпринимательской деятельностью без регистрации или с нарушениями правил регистрации, а равно с представлением в регистрирующий орган документов, содержащих заведомо ложные сведения, или без специально­го разрешения либо с нарушением условий лицензирования и уклоняюще­гося от уплаты налогов с доходов, полученных в результате такой дея­тельности, по совокупности преступлений, предусмотренных соответст­вующими частями ст. 171 и ст. ст. 198 (199) УК РФ, возможна, на наш взгляд, только в тех случаях, когда санкции соответствующих частей по­следних превышают санкции соответствующих частей первой.

Однако уклонение от уплаты налогов лишь в редких случаях сопут­ствует осуществлению незаконной предпринимательской деятельности организацией и в подавляющем большинстве случаев не является целью ее руководителей. Поэтому вряд ли имеет смысл говорить о возможной совокупности в этом случае признаков незаконного предпринимательства и уклонения от уплаты налогов. Таким образом, совокупность ст. ст. 171 и 199 практически исключается.

Учитывая изложенное, предлагаем следующие варианты квалифи­кации деяния лица, осуществляющего незаконное предпринимательство и уклоняющегося от уплаты налогов в преступном размере:

1) при совершении физическим лицом простого незаконного пред­принимательства (ч. 1 ст. 171 УК РФ) и уклонении в крупном размере от уплаты налогов с доходов от предпринимательской деятельности, содеян­ное следует квалифицировать только по ч. 1 ст. 171 УК РФ;

2) при совершении физическим лицом простого незаконного пред­принимательства (ч. 1 ст. 171 УК РФ) и уклонении в особо крупном разме­ре от уплаты налогов с доходов от предпринимательской деятельности, содеянное следует квалифицировать по совокупности ч. 1 ст. 171 и ч. 2 ст. 198 УК РФ;

3) при извлечении физическим лицом дохода от незаконного пред­принимательства в особо крупном размере и совершении им уклонения от уплаты налогов в крупном или особо крупном размерах, квалификация по совокупности не требуется: содеянное полностью охватывается частью 2 ст. 171 УК РФ.

Представляется, что именно такой подход к квалификации деяний физических лиц, осуществляющих незаконную предпринимательскую деятельность, способен в полной мере учесть степень общественной опасности совершенных ими преступлений и не противоречит принципу справедливости в уголовном праве. Отметим, что «усложненной» квалификации можно было бы избежать, если бы законодатель увеличил санкции ст. 171 УК РФ либо исключил из диспозиции статьи 171 УК РФ такой признак, как причинение крупного ущерба государству.

Именно второй путь был избран законодателем при формулирова­нии диспозиции статьи 171-1 УК РФ «Производство, приобретение, хра­нение, перевозка или сбыт немаркированных товаров и продукции». Со­став указанного преступления формальный. Ответственность за соверше­ние действий, описанных в диспозиции ст. 171-1 УК, наступает в случае совершения их в крупном размере. Поэтому в тех случаях, когда в резуль­тате сбыта немаркированных товаров и продукции, подлежащих обяза­тельной маркировке марками акцизного сбора, в размере, в 200 раз пре­вышающем МРОТ, происходит неуплата акцизов в размере, превышаю­щем 200 МРОТ, применительно к физическому лицу (применительно к организации - свыше 1000 МРОТ), налицо все признаки идеальной сово­купности, и квалифицировать содеянное следует по совокупности соответствующих частей ст. ст. 171-1 и 198 (199) УК РФ.

Учитывая то, что статья 172 «Незаконная банковская деятельность» является абсолютно-специальной по отношению к ст. 171 УК РФ, не вдаваясь в анализ ее соотношения со статьями о налоговых преступлениях, приведем здесь возможные, на наш взгляд, варианты квалификации неза­конной банковской деятельности физического лица, уклоняющегося от уплаты налогов в преступном размере:

1) при совершении физическим лицом простой незаконной банков­ской деятельности (ч. 1 ст. 172 УК РФ) и уклонении в крупном размере от уплаты налогов на доходы с указанной деятельности, содеянное следует квалифицировать только по ч. 1 ст. 172 УК РФ;

2) при совершении физическим лицом простой незаконной банков­ской деятельности (ч. 1 ст. 172 УК РФ) и уклонении в особо крупном раз­мере от уплаты налогов на доходы с указанной деятельности, содеянное следует квалифицировать по совокупности ч. 1 ст. 172 и ч. 2 ст. 198 УК РФ;

3) при извлечении дохода от незаконной банковской деятельности в особо крупном размере и совершении физическим лицом уклонения от уплаты налогов как в крупном, так и в особо крупном размерах с доходов от этой деятельности, квалификации по совокупности не требуется, соде­янное полностью охватывается частью 2 ст. 172 УК РФ.

Перейдем к анализу соотношения налоговых преступлений с пре­ступлениями, предусмотренными ст. 195 «Неправомерные действия при банкротстве» и ст. 196 «Преднамеренное банкротство». Мы не случайно, для целей настоящего исследования объединили преступления, преду­смотренные ст. ст. 195 и 196 УК, в одну группу. Дело в том, что, несмотря на абстрактную формулировку объективной стороны преднамеренного банкротства, оно может быть совершено теми же действиями (сокрытие имущества и имущественных обязательств, сведений об имуществе, о его размере, местонахождении и т.д.), которые описаны в ст. 195 УК РФ: Оче­видно, что этими же действиями может быть совершено и уклонение от уплаты налогов.

Итак, объективная сторона составов преступлений, предусмотрен­ных ст. ст. 195 и 196 УК РФ, в части характеристики общественно опасно­го деяния, в определенной степени совпадает с объективной стороной со­ставов налоговых преступлений.

Различными являются, однако, общественно опасные последствия этих преступлений.

В качестве последствий банкротских преступлений выступает не только ущерб государству, органам местного самоуправления и государ­ственным внебюджетным фондам в виде непоступивших сумм налоговых платежей. Ущерб при их совершении, причем чаще всего, причиняется и иным кредиторам. Кроме того, применительно к ст. 196, последствия мо­гут иметь и неимущественный характер (так, иные тяжкие последствия могут заключаться в массовом увольнении работников и т.д.).

Анализ последствий банкротских преступлений позволяет нам сде­лать вывод о том, что их основным непосредственным объектом являются общественные отношения, возникающие в связи с осуществлением осно­ванной на законе предпринимательской деятельности и обеспечивающие охрану законных интересов кредиторов. Общественные отношения, воз­никающие в сфере финансовой деятельности государства по поводу фор­мирования доходной части бюджетов всех уровней РФ, а также бюджетов государственных внебюджетных фондов за счет налоговых поступлений, являющиеся основным непосредственным объектом налоговых преступ­лений, выступают лишь в качестве факультативного непосредственного объекта банкротских преступлений.

Все сказанное нами выше позволяет сделать вывод о конкуренции общей (ст. ст. 198 или 199 УК РФ) и частично-специальных норм (ст. ст. 195 или 196 УК РФ). При таком виде конкуренции уголовно-правовых норм, по общему правилу, применению подлежит (при причинении вреда факультативному объекту) только частично-специальная норма, т.е. иде­альная совокупность исключается.

Вместе с тем, сопоставление перечисленных статей показывает, что санкции обеих частей ст. 195 УК ниже санкций в «налоговых статьях» УК; санкция же ст. 196 выше санкций обеих частей ст. 198 и ч. 1 ст. 199 УК, но ниже санкции ч. 2 ст. 199 УК РФ.

Если применительно к ст. 195 УК РФ такое положение вещей еще можно признать допустимым (совершение налогового преступления в со­стоянии банкротства, равно как и в состоянии, непосредственно предше­ствующем банкротству, вполне можно отнести к обстоятельствам, смяг­чающим наказание лица, признанного виновным в его совершении), то в результате необходимости во всех случаях квалифицировать факты преднамеренного банкротства, повлекшие за собой, в том числе, причине­ние ущерба в виде неуплаченных в размере, превышающем 1000 МРОТ налогов, только по ст. 196 УК РФ, происходит совсем необоснованная, на наш взгляд, депенализация уклонения от уплаты налогов с организаций в особо крупном размере.

Вместе с тем еще раз отметим, что квалификация преднамеренного банкротства, повлекшего за собой причинение ущерба государству, орга­нам местного самоуправления, государственным внебюджетным фондам в виде не поступления соответствующих сумм налоговых платежей в особо крупном размере, по совокупности ст. 196 и ч. 2 ст. 199 УК РФ, является незаконной. Поэтому единственно приемлемым выходом из сложившейся ситуации следует считать увеличение размера санкции ст. 196. В Особенной части УК имеются и иные составы преступлений, объ­ективную сторону которых образуют действия, являющиеся способами уклонения от уплаты налогов. Это ст. ст. 292 «Служебный подлог», 327 «Подделка, изготовление или сбыт поддельных документов, государст­венных наград, штампов, печатей, бланков» и 327-1 «Изготовление, сбыт поддельных марок акцизного сбора, специальных марок или знаков соот­ветствия либо их использование» УК РФ. Каково же их соотношение составов указанных преступлений с составами налоговых преступлений?

Отметим, что все без исключения авторы, изучавшие проблему со­отношения ст. 292 и ч. 3 ст. 327 УК РФ со статьями Кодекса, предусмат­ривающими ответственность за совершение налоговых преступлений, вполне обоснованно полагают, что документальный обман предусмотрен объективной стороной налоговых преступлений, и поэтому в случае ис­пользования подложных (поддельных) документов при их совершении дополнительной квалификации по ст. 292 или ч. 3 ст. 327 УК РФ не требуется. Т.е. состав преступлений, предусмотренных ст. 292 и ч. 3 ст. 327 УК РФ, поглощается составом налогового преступления любого вида.

Однако при решении вопроса о соотношении налоговых преступле­ний с преступлением, предусмотренным ч. 2 ст. 327-1 УК РФ, такой вывод сделать нельзя. Дело в том, что санкция ч. 2 ст. 327-1 превышает санкции частей первых ст. ст. 198 и 199 УК РФ.

Таким образом, исходя из предложенного А.С. Гореликом правила квалификации, в соответствии с которым преступные действия (в нашем случае - использование заведомо поддельных марок акцизного сбора) ох­ватываются составом со сложной объективной стороной (в нашем случае - ст. ст. 198 и 199 УК РФ) и не требуют дополнительной квалификации, только в том случае, если их санкция мягче, чем санкция этого состава, предложим следующие варианты квалификации действий лица, использо­вавшего заведомо поддельные марки акцизного сбора и уклонившегося тем самым от уплаты налогов в преступном размере:

1) при использовании физическим лицом или руководителем орга­низации для уклонения от уплаты налогов в крупном размере заведомо поддельных марок акцизного сбора, содеянное следует квалифицировать по совокупности ч. 2 ст. 327-1 и, соответственно, ч. 1 ст. 198 или ч. 1 ст. 199 УК РФ;

2) при использовании физическим лицом или руководителем орга­низации для уклонения от уплаты налогов в особо крупном размере заве­домо поддельных марок акцизного сбора, содеянное следует квалифици­ровать соответственно только по ч. 2 ст. 198 или ч. 2 ст. 199 УК РФ.