2011-10-14 06:12:00
ГлавнаяБухгалтерский и управленческий учет — Эволюционный аспект формирования статуса внутреннего аудита



Эволюционный аспект формирования статуса внутреннего аудита


В международной исторической панораме определяющее значение в эволюции внутреннего аудита принадлежит развитию его внешней формы.

Родиной внутреннего аудита в его современном понимании является Великобритания, где еще в середине XVI века параллельно с внешним аудированием проводилась детальная проверка счетов управляющих финансами крупных поместий по «дебету и кредиту» с последующей «аудиторской декларацией», то есть устным отчетом перед владельцем и советом управляющих данного поместья, членом которого обычно и являлся аудитор, представляя собой прообраз современного внутреннего аудитора.

Дальнейшие экономические перемены XVII-XVIII вв. поставили во главу угла право собственности на имущество, калькуляцию прибыли и убытков, а аудит начал превращаться из процесса слушания в подробный анализ письменной документации и исследование подтверждающих свидетельств.

Таким образом, параллельно с проверкой появились первые попытки проведения некоторых процедур ретроспективного экономического анализа, направленных на актуализацию детально исследуемой и тщательно проверенной учетной информации.

В то же время интенсивное развитие рыночного механизма при ускорении процессов оборачиваемости капиталов требовало, прежде всего, законодательного закрепления прав и обязанностей участников экономических правоотношений и обеспечения их выполнения посредством установления институциональных форм контроля.

В этой связи контурной направляющей в укреплении позиций аудита как инструмента контрольной функции становится принятие Великобританией в 1844 году пакета Законов о компаниях, предписывающих акционерным компаниям поручать независимым бухгалтерам проверку бухгалтерских книг и счетов компаний с последующим отчетом перед акционерами.

В дальнейшем США и другие страны Европы последовательно включали в свои деловые обычаи аудит как приоритетную форму контроля над деятельностью экономических субъектов как на макро-, так и на микроэкономическом уровне, ориентируясь при этом на стремительные темпы роста промышленного производства, диверсификацию видов деятельности компаний, расширение рынков сбыта и сфер обращения производимой продукции.

При этом одной из первичных предпосылок для создания службы внутреннего аудита, прежде всего, в крупных и средних компаниях, становиться выявление и предотвращение мошенничества и злоупотреблений посредством реализации контролирующей функции управления.

Необходимо отметить, что проблематика злоупотреблений служащих при проведении внешнего аудита не была достаточно очевидной, поскольку в специальной литературе всегда подчеркивается, что ответственность аудитора за обнаружение злоупотреблений служащих меньше, чем его ответственность за обнаружение ошибок. Предположив обязанность внешнего аудитора в выявлении буквально всех случаев злоупотребления служащих, можно утверждать, что масштабы аудита придется существенно расширить, а стоимость необходимых процедур возрастет настолько, что полученная от них выгода не сможет их окупить.

Отсюда, на наш взгляд, наиболее предпочтительным представляется вариант внедрения такой системы внутреннего контроля, которая позволит оперативно выявлять случаи мошенничества, провести профилактические мероприятия по снижению риска их возникновения и повторного появления и тем самым минимизировать возможные убытки.

Кроме того, в случае получения положительных результатов тестирования уровня эффективности данной системы при проведении внешнего аудита объем соответствующих аудиторских процедур может быть существенно сокращен.

Таким образом, при проецировании системы контрольных функций на определенные центры ответственности компании, а именно службу внутреннего аудита, достигается удвоенный, наиболее предпочтительный экономический эффект: минимизация возможных потерь от злоупотреблений служащих, а также предполагаемое сокращение расходов на проведение внешнего аудита при успешном проведении тестов на эффективность системы внутреннего контроля.

При этом под внутренним аудитом понимается организованная экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и (или) собственников, регламентированная внутренними документами система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля. Необходимость его внедрения диктуется, в том числе, стремлением внутренних пользователей и собственников компании иметь достоверную информацию о реальном состоянии дел экономического субъекта, особенно в условиях усложненных координационных связей структурных подразделений компании.

Так, например, железнодорожный транспорт - одна из первых отраслей в США, которая создала службу внутренних аудиторов. При этом преследовалась цель извлечения максимального эффекта при реализации системных функций внутреннего контроля, и созданная служба позволяла проводить контрольные мероприятия в специализированной организационной структуре отрасли, характеризующейся достаточно разветвленной сетью филиалов и представительств.

Координация деятельности внутреннего аудита, служб, отвечающих за формирование финансовой отчетности, совета директоров и внешнего аудита осуществляется посредством функционирования аудиторского комитета акционерных обществ, которые ведут свое начало с XIX века. Кроме того, в их обязанности входило осуществление контроля за качеством внешнего аудирования.

Таким образом, внутренний аудит традиционно имел две институциональных формы:

1) службу внутреннего аудита;

2) аудиторский комитет в составе совета директоров.

Отправной точкой современной эры развития внутреннего аудита посредством стандартизации и расширения его функций является создание в 1941 году международного Института внутренних аудиторов (Institute of Internal Auditors, IIA), который через шесть лет после своего создания официально трактует изучаемую область экономических знаний следующим образом: «Внутренний аудит имеет дело, главным образом, с вопросами бухгалтерии и финансов, но также может касаться аспектов производственного характера».

На данном этапе внутренний аудит по аналогии со своей внешней формой функционально проходит первичную стадию эволюционирования - подтверждающий аудит, целью которого становится оценка объективности и подлинности данных, содержащихся в финансовой отчетности компании.

Таким образом, деятельность внутреннего аудита приобретает легитимный статус, благодаря которому активно внедряется в различные сферы деятельности компаний, расширяя и формализуя свои функциональные приложения.

Последовательное расширение научного инструментария аудита (система тестов, расчет неопределенности и прочие), а также сфер его применения, и как следствие, увеличение степени детализации целевой направленности его внутренней формы, позволяют выделить еще две стадии его развития:

- системно-ориентированный аудит;

- рисково-базирующийся аудит.

Системно-ориентированный подход к аудиту в мировой практике начал использоваться с 1960-х годов. Основным постулатом становится формирование и оценка эффективности системы внутреннего контроля компаний. При этом актуальность внутреннего аудита возрастает при формулировании новой аксиомы философии корпоративного менеджмента: «Объективность отчетных данных прямо пропорциональна эффективности внутреннего контроля».

В этот период, вслед за скандалами, разразившимися в 1970-е годы в связи с недостоверностью финансовой отчетности целого ряда компаний, аудиторские комитеты стали играть заметную роль в США. Комиссия по ценным бумагам и биржам (КЦББ США) в рамках своих полномочий требовала от компаний наличия аудиторских комитетов, однако в этом ей препятствовали судебные инстанции. Инициативу КЦББ США первой поддержала Нью-Йоркская фондовая биржа, принявшая правило, в соответствии с которым к листингу не допускались акционерные общества без аудиторских комитетов. В настоящий момент такой порядок действует на всех остальных биржах. В результате в совете директоров каждой компании с котируемыми ценными бумагами присутствуют лица, не являющиеся членами коллегиального исполнительного органа, и на всех акционерных обществах имеются аудиторские комитеты.

Существование независимого комитета по аудиту способствует повышению статуса и усилению объективности службы внутреннего аудита, являющейся частью системы внутреннего управления, основная цель которой - непрерывный анализ функций менеджмента и организационной деятельности предприятий, оценка качества управленческой деятельности, разработка предложений по ее совершенствованию.

Рисково-базирующийся аудит нашел свое применение примерно через два десятилетия. Прежде всего, это было обусловлено применением методик расчета неопределенности, позволяющих увеличить отдачу от применения процедур аудита, сконцентрированных в областях с наиболее высоким риском. При этом явным преимуществом внутреннего аудита становится возможность контроля над известными в классическом аудите риске необнаружения и риске при контроле.

Фундаментальным началом деятельности современной службы внутреннего аудита является «Концептуальная база профессиональной практики» - документ, разработанный и утвержденный IIA (Institute of Internal Auditors) в июне 1999 года, в состав которого вошли «Определение внутреннего аудита», «Кодекс этики», «Профессиональные стандарты внутреннего аудитора» (Стандарты) и другие рекомендации.

В соответствии с «Кодексом этики», внутренний аудит - «независимая и объективная консультационная деятельность, направленная на достижение конкретных результатов и улучшений в работе организации. Внутренний аудит помогает организации достигать поставленных целей путем внедрения систематического подхода по оценке и повышению эффективности процессов руководства, контроля и управления рисками».

Профессиональные стандарты внутреннего аудитора, регламентируя данную деятельность, формулируют четыре его цели:

1) установление основных принципов практики внутреннего аудита;

2) определение концептуальной базы, лежащей в сфере широкого спектра услуг в области внутреннего аудита;

3) создание основы для оценки деятельности внутреннего аудита;

4) способствование совершенствованию систем и процессов внутри организации.

Совершенствование Стандартов идет на постоянной основе, причем Совет по их созданию приветствует комментарии и рекомендации членов IIA и других заинтересованных сторон по внедрению новых или изменению существующих. Дополнительные рекомендации по практическому применению Стандартов содержатся в «Практических советах» (Practice Advisories), выпускаемых Комитетом по профессиональным вопросам.

Вместе с тем вопросы формирования внутреннего аудита, а также оценку его деятельности Стандарты не рассматривают.

Внедрению в практику большинства стран институтов внутреннего аудита способствовало принятие соответствующей законодательной базы, позволяющей придать им легитимный статус.

Согласно коммерческому законодательству целого ряда стран совет директоров компании назначает членов «ревизионной комиссии» и (или) аудитора для осуществления проверки годовой отчетности, по результатам которой акционерам предлагается утвердить или не утвердить отчетность. Однако в связи с «размытостью» полномочий, недостаточной степенью независимости, ограниченностью ресурсов и узким объемом работ такие ревизионные комиссии по своему статусу, как правило, уступают аудиторским комитетам.

В России впервые условно-легитимный статус внутреннего аудита определен в главе XII закона «Об акционерных обществах», регламентирующей контроль над финансово-хозяйственной деятельностью компаний, в форме ревизионной комиссии.

Несколько позже термин «внутренний аудит» появился в Правилах (стандартах) аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита», а так же «Изучение и использование работы внутреннего аудита», где к институтам внутреннего аудита относятся назначаемые собственниками и (или) руководством экономического субъекта ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внутренних аудиторов.

Практическое применение существующего законодательства и аудиторская практика отечественных компаний демонстрируют приоритетное начало проверок внутренним аудитом, прежде всего, налоговых обязательств экономического субъекта. Вопросы эффективности бухгалтерского учета, корпоративного менеджмента и других аспектов успешной деятельности компаний, как правило, выводятся за рамки его деятельности. Прежде всего это объясняется отсутствием достаточно глубоких исследований изучаемой области в современной российской специальной литературе.

Тем не менее, ряд авторов, таких как В.В. Бурцев, П.И. Камышанов, Л.В. Сотникова, С.Н. Щадилова приводили в своих работах различное трактование понятия «внутренний аудит».

Наиболее общее определение изучаемого понятия дано А. Сониным, директором Института внутренних аудиторов (г. Москва) - «это функция независимой оценки всех аспектов деятельности организации и направленная на создание у менеджеров компании уверенности в том, что существующая система контроля надежна и эффективна».

Другие авторы, в частности А.Н. Романов и Б.Е. Одинцов, конкретизируют определение внутреннего аудита и трактуют его как процесс, «предназначенный для внутрихозяйственного контроля финансового состояния, источников затрат, диагностирования системы управления, выявления резервов и обеспечения администрации рекомендациями по повышению эффективности экономики предприятия». Изложенная формулировка в целом отвечает современным международным тенденциям применения функции службы внутреннего аудита.

Представленную позицию поддерживает и одобренный Правительством Российской Федерации «Кодекс корпоративного поведения», дополняя ее рекомендациями по управлению рисками компаний. Вместе с тем, отсутствие обязательных требований к регламентации деятельности внутреннего аудита в России приводит к некой дискредитации самого статуса его существования.

Тем не менее, принимая во внимание опыт развитых стран можно констатировать, что необходимым условием нормального эволюционирования внутреннего аудита становится его легализация посредством принятия общепринятой концепции его использования. Важным фактором при этом становится построение моделирующих нормалей, позволяющих определить центральные конструирующие принципы и обозначить контуры внутреннего аудита.


Пакшина Татьяна Павловна







Интересное:


Направления реформирования учетных процедур формирования финансового результата
Политика цен в системе управленческого учета
Организация управленческого учета на промышленных предприятиях в условиях новой внешней среды
Внутренний контроль и его место в системе эффективного менеджмента
Подходы к построению модели внутреннего аудита
Вернуться к списку публикаций