Исследование состава и совершенствование классификации доходов

Существующее до недавнего времени в российском бухгалтерском учете, а следовательно и в любой современной бухгалтерской программе, деление доходов только на реализационные и внереализационные (именуемые также внереализационными прибылями), и в зависимости от времени признания - доходы отчетного периода (отражаемые в отчете о прибылях и убытках) и доходы будущих периодов (показываемые в бухгалтерском балансе) не характеризует состав доходов в полной мере.

Налоговым Кодексом к реализационным отнесены доходы от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

В состав внереализационных доходов входят:

- доходы, полученные от долевого участия в деятельности других организациях;

- доходы от операций купли-продажи иностранной валюты;

- доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду);

- доходы от предоставление в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации (патенты, промышленные образцы);

- проценты, полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

- суммы восстановленных резервов;

- безвозмездно полученное имущество, в т. ч. имущественные права;

- доходы от участия в простом товариществе;

- присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также доходы от возмещения причиненных убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте;

- другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг).

Опираясь на эту классификацию доходов, строились планы счетов бухгалтерского учета последние шестьдесят - семьдесят лет. Например, план счетов текущего учета основной деятельности промышленных предприятий, утвержденный НКФ СССР 9 октября 1940 г. №738 содержал раздел «Реализация», на счетах которого отражались доходы от реализации продукции, работ, услуг и раздел «Прибыли и убытки» - на единственном счете этого раздела учитывались внереализационные доходы. И хотя в последующем планы счетов неоднократно менялись, но подход к построению системы счетов, основанный на делении доходов на внереализационные (отражаемые на счете прибылей и убытков) и реализационные (учитываемые на операционно-результатных счетах), оставался неизменным (включая и План счетов 1991 г.).

Согласно определению, реализация - (от позднего лат. realis - вещественный, действительный) - продажа товаров или имущества, превращение их в деньги. Р. Энтони и Дж. Рис под реализацией понимают приток денег или требований на них (т.е. счетов к получению) в результате продажи товаров и услуг. По нашему мнению, реализационные доходы включают в себя доходы, связанные с переходом права собственности на имущество (товары, готовую продукцию, прочие активы), произведенные работы и оказанные услуги к третьим лицам (покупателям, заказчикам, работникам организации, прочим кредиторам). Классификация доходов по этому признаку приведена на рис. 1.

Рис. 1. Классификация доходов в зависимости от наличия факта реализации

Право собственности на имущество приобретается, согласно ст. 218 ГК РФ, на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.

Определения товаров и готовой продукции даны в ПБУ 5/01. Готовая продукция - часть материально-производственных запасов, предназначенная для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора.

Товары - часть материально-производственных запасов организации, приобретенных или полученных от других юридических лиц и предназначенные для продажи.

В категорию прочего имущества нами включены:

- неденежные активы, реализация которых в момент приобретении или создания не предполагалась (неиспользуемые организацией основные средства, материалы, нематериальные активы);

- денежные активы, кроме самих денег (ценные бумаги, валютные ценности, дебиторская задолженность).