2011-03-11 09:00:03
ГлавнаяБухгалтерский и управленческий учет — Стандарты и гибкие бюджеты в управлении прибылью предприятия



Стандарты и гибкие бюджеты в управлении прибылью предприятия


Разработка годового плана прибыли завершается сведением в общий тактический план прибыли разработанных в процессе планирования и представленных выше смет. Планы прибыли доводятся до структурных подразделений в соответствии с общей политикой предприятия. Гарантией эффективного осуществления программы планирования и контроля прибыли должна служить хорошо отлаженная организационная структура предприятия.

Процесс составления гибких смет подразумевает классификацию затрат на три основные группы:

1. постоянные;

2. переменные;

3. смешанные (полупостоянные - полупеременные).

Основанием для такого деления служит отношение определенных групп затрат к объему производства.

1. К постоянным (З пост) в производственном учете принято относить такие затраты, величина которых не меняется с изменением степени загрузки производственных мощностей или изменением объемов производства. Например, начисляемые за период амортизационные отчисления на полное восстановления основных фондов, арендная плата, проценты на заемный капитал, определенные виды заработка руководителей предприятия и др.

2. Под переменными (З перем.) понимают затраты, величина которых меняется с изменением степени загрузки производственных мощностей или объемов производства. К ним относятся затраты на сырье и основные материалы, зарплата основных производственных рабочих, затраты на технологическую энергию и др.

В зависимости от процентного изменения затрат и объемов производства переменные затраты, в свою очередь, подразделяются на:

а) пропорциональные: относительное изменение затрат равно относительному изменению объемов производства. Например, если объем производства вырос на 10%, то и затраты возрастают на 10%.

б) прогрессивные: относительное увеличение затрат больше роста объемов производства. Например, затраты возрастают на 15% при росте объемов производства на 10%.

в) дегрессивные: относительный рост затрат меньше относительного увеличения объемов производства. Например, объем производства вырос на 10%, а затраты только на 8%.

3) Кроме этих двух групп существует большая группа затрат смешанного типа, которые являются полупеременными (полупостоянными). Поведение можно описать следующим способом:

З = З пост + З перем., т.е. в них имеются элементы как постоянных, так и переменных расходов.

Например, затраты на техническое обслуживание могут состоять из постоянного элемента запланированного технического обслуживания, который не изменится в зависимости от уровня деятельности, переменного элемента, который будет зависеть от объема производства.

Важным шагом сметного управления является осуществление руководства текущей деятельностью с целью выполнения разработанных планов прибыли и административного контроля за их выполнением на основе представляемых периодических отчетов о результатах работы по каждому центру ответственности. Эта работа ведется по двум направлениям:

1. Сравнение с фиксированной сметой. Фактические результаты сравниваются с плановыми, отраженными в тактическом плане прибыли. На основе этих сравнений рассчитываются отклонения.

2. Сравнение с гибкой сметой затрат. Фактические результаты сравниваются с расчетами гибких смет затрат применительно к валовому выпуску или объему выполненных работ и услуг. На основе этих сравнений рассчитываются отклонения.

Второй метод анализа объемов проделанной работы и оценки степени выполнения планов прибыли широко используется в мировой практике управленческого учета. Поэтому более подробно остановимся на характеристике гибких смет (бюджетов) затрат и целях их разработки.

При планировании можно использовать различные уровни детализации и методику многоуровневого анализа отклонений полученных результатов от плановых заданий. К первому уровню анализа можно отнести сравнение по основным показателям: выручка, переменные и постоянные затраты, маржинальный доход, прибыль. В анализе первого уровня предусматривается использование статичного бюджета, т.е. плана, который не предусматривает изменения объема или других условий в плановый период. На этом уровне анализа сопоставляя относительные и абсолютные показатели получить реальную картину не представляется возможным из-за недостаточной информативности. Для устранения этого недостатка прибегают к составлению гибкого бюджета, с помощью которого обеспечивается взаимосвязь между статичным бюджетом и фактическими результатами. В зарубежной литературе гибкий бюджет называют также переменным бюджетом. В табл. 1 показано формирование гибкого бюджета для области релевантности от 9 тыс. до 13 тыс.тн алюминиевого проката, график затрат по этому гибкому бюджету представлен на рис. 1.


Таблица 1

Формирование гибких бюджетов для области релевантности (объем) на декабрь 1996 г.


Показатели

Нормы расхода на тн.

 

 

Варианты объема

1

2

3

Количество (тн.)

 

9000

11000

13000

Выручка (объем реализации)

70

630000

770000

910000

Переменные расходы:

 

 

 

 

материалы

20

180000

220000

260000

заработная плата

16

144000

176000

208000

переменные общепроизводственные расходы

3

27000

33000

39000

Всего переменных производственных расходов

39

351000

429000

507000

переменные общехозяйственные и коммерческие расходы

7

63000

77000

91000

Всего переменных расходов

46

414000

506000

598000

Маржинальный доход

24

216000

264000

312000

Постоянные расходы:

 

 

 

 

производственные

 

96000

96000

96000

коммерческие и хозяйственные

 

80000

80000

80000

Всего постоянных расходов

 

176000

176000

176000

Всего затрат

 

590000

682000

774000

Прибыль

 

40000

88000

136000


В основу табл. 1 и рис. 1 положена функциональная зависимость затрат от количества реализованной продукции. Гибкий бюджет можно использовать при планировании как в предплановом и послеплановом периоде. При планировании он помогает выбрать оптимальный объем реализации, при анализе - оценить фактические результаты.

График затрат по гибкому бюджету

Рис. 1. График затрат по гибкому бюджету.


Гибкий бюджет является неотъемлемой частью анализа второго уровня. Отклонения от прибыли при анализе второго уровня можно разложить на две категории:

а) отклонения, вызванные объемом реализации, появляются при сопоставлении статичного и гибкого бюджета, цена и удельные расходы постоянны;

б) отклонения от гибкого бюджета появляются при сравнении фактических данных и гибкого бюджета при фактическом объеме реализации.

Отклонения, вызванные изменением объема реализации, рассчитываются по следующей формуле:

Отклонения, вызванные изменением объема реализации

Это отклонение в свою очередь может быть детализировано с целью выявления влияния структурных сдвигов, доли на рынке. Данная проблема должна решаться в отделе сбыта, который несмотря на влияние различных факторов обязан обеспечить запланированный уровень реализации.

Отклонение от гибкого бюджета определяется по формуле:

Отклонение от гибкого бюджета

Отклонение фактических данных от статичного бюджета зависит от объема и цен. Влияние фактора объема было рассмотрено выше, отклонение, вызванное фактором цен, определяется как разница между фактической и бюджетной ценой, умноженной на фактический объем продукции и услуг. Анализ затрат на втором уровне может проводиться как по укрупненным группам, так и более детализировано. При сравнении полученных результатов первого и второго уровней анализа первоначальное сопоставление фактических переменных затрат со статичным бюджетом может дать положительное отклонение, а сравнение с данными гибкого бюджета в то же время может привести к отрицательному отклонению.

Руководителей высокого уровня управления могут удовлетворить данные анализа второго уровня, однако управляющие среднего звена нуждаются в более подробной информации. Возможных уровней детализации много, например, влияние отклонения цен по районам реализации может быть подразделено по покупателям, торговым представителям, сезонам года и т.д.

Отклонение от гибкого бюджета по затратам также может быть объектом третьего уровня анализа. Далее рассмотрим влияние различных факторов на отклонение прямых затрат в себестоимости продукции, а именно, основных материалов и заработной платы производственных рабочих.

При разработке смет предприятия должны опираться на статичный бюджет, что означает оценку результатов деятельности с позиций первого уровня анализа. При внедрении гибкой бюджетной системы должны разрабатываться стандарты для основных затрат. Стандартные затраты - это проектные затраты на единицу продукции. Их использование поможет построить бюджет, оценить выполнение, подсчитать себестоимость и т.д. Стандартные затраты являются основой для построения гибкого бюджета и системы обратной связи. Если стандарты реальны, то принципиального отличия их от бюджетных значений нет. В зарубежной практике управленческого учета термин «стандартные затраты» обычно относится к себестоимости единицы продукции, а «бюджетные затраты» - к общей сумме выпуска.

Ранее мы рассмотрели влияние отклонений, вызванных фактором цен, на выручку от реализации. Эта методика применима для выявления отклонений по затратам. Отклонения от гибкого бюджета можно разделить на:

- отклонения цен - разница между фактической и бюджетной ценой материала, умноженная на фактическое количество приобретенных или использованных материалов;

- отклонения эффективности (фактор норм) - разница между количеством фактически использованных ресурсов и запланированных по гибкому бюджету (на определенный объем) ресурсов, умноженная на бюджетную цену.

Необходимость такого разграничения вызвана важностью обособления влияния контролируемых и относительно неконтролируемых факторов. Факторы цены не подлежат оперативному контролю, т.к. на них влияют общие экономические условия и непредсказуемые колебания цен.

Отклонения эффективности - это разница между ресурсами, которые должны быть использованы и их фактическим потреблением, пересчитанным на стандартную цену.

Ценовые изменения, связанные с инфляцией могут колебаться изо дня в день, из года в год, что наблюдается в настоящее время в российской экономике. В практике зарубежных предприятий, даже при минимальной инфляции, разработаны системы, позволяющие получить полный контроль над ценовыми отклонениями.

Контроль и управление ценовыми отклонениями могут достигаться: манипулированием цен, получением скидок, выбором наиболее экономичных способов транспортировки. Ценовые отклонения могут использоваться для совершенствования методов прогнозирования и принятия решений по отношению к поставщикам и транспортным организациям. Это относится к сфере ответственности начальника отдела снабжения. Может возникнуть ситуация, что перерасход стандарта цен произойдет из-за внезапного увеличения количества заказов или непредвиденного изменения производственного графика. Это потребует срочных невыгодных закупок материалов или доставку их более дорогим транспортом. В таком случае ответственность за возникшие ценовые отклонения должна ложиться на производственный отдел.

Для разработки стандартов важное значение имеет баланс, составляемый производственно-диспетчерским отделом. В странах с развитой рыночной экономикой стандарт является основанием для выписки требования на отпуск материалов в производство. При получении материалов сверх количества, предусмотренного стандартом для выполнения производственного графика заполняется специальная форма документа, которая информирует о перерасходе материалов. На крупных российских предприятиях, использующих элементы нормативного метода учета затрат, практикуется аналогичное прохождение первичных документов на отпуск материалов в производство. Можно считать это хорошей основой для внедрения бюджетирования на уровне стандартов и гибких смет в рамках управленческого учета.

Периодически суммируя требования на дополнительный отпуск материалов, можно получить общую сумму нежелательных отклонений. При получении экономии против стандартов, используя специальные формы на возврат материалов, можно подсчитать суммы благоприятных отклонений.

Человеческий фактор усложняет установку стандарта эффективности труда. Достоверность трудовых факторов ниже чем материальных. Стандартное время (норма времени) обычно устанавливается для каждой операции. Отклонения от стандартов кодируются, классифицируются и анализируются. Классификация осуществляется по центрам ответственности, по операциям, видам продукции, причинам. Одна из важных проблем обратной связи - каким отклонениям должно уделяться особое внимание, иногда, незначительные отклонения могут служить предпосылкой для дальнейшего их роста.

Основные материалы и трудовые затраты анализируются чаще, чем общепроизводственные расходы, считается, что эффект не окупает затраты. Однако, с изменением структуры предприятий в условиях современной внешней среды, такие статьи общепроизводственных расходов, как затраты на энергию, ремонт, модернизацию, экологию и др. занимают все более высокую долю в общей сумме производственных издержек. Поэтому предприятиям в рамках осуществления управленческого учета необходимо уделять больше внимания анализу и контролю общепроизводственных расходов, выявлять их влияние на отклонения от гибкого бюджета. Переменные общепроизводственные расходы обычно состоят из множества статей, включая затраты на энергию, ремонт, заработную плату вспомогательным рабочим, оплату времени простоев и др. Для определения причины отклонения фактических общепроизводственных расходов от запланированной суммы необходимо проанализировать возможные причины по каждой статье. Используемая методика анализа для прямых затрат с выделением двух факторов (цен и норм), влияющих на общее отклонение от гибкого бюджета для переменных общепроизводственных расходов не подходит. Это связано с тем, что в основу измерения эффективности этих расходов положены изменения какого-либо объемного показателя, взятого за базу распределения. Например, в западных компаниях такой базой являются трудо-часы, на российских предприятиях -заработная плата основных производственных рабочих.

Отклонение эффективности переменных общепроизводственных расходов показывает их перерасход (или экономию), который получен от того, что фактическая база распределения отличается от стандарта.

Ценовое отклонение по переменным общепроизводственным расходам определяется как разница между фактической суммой понесенных общепроизводственных расходов и суммой гибкого бюджета, пересчитанного на фактическую базу распределения.

Контроль за постоянными общепроизводственными расходами должен основываться на сметном постатейном планировании. За постоянными общепроизводственными расходами не требуется осуществления ежедневного или ежемесячного контроля, т.к. изменение фактических издержек по сравнению с бюджетными относительно невелики.



← предыдущая страница    следующая страница →
12




Интересное:


Обоснование механизма формирования расходов отчетного периода
Подходы к построению модели внутреннего аудита
Направления реформирования учетных процедур формирования финансового результата
Основные теоретические проблемы современного управленческого учета
О составе затрат, включаемых в себестоимость
Вернуться к списку публикаций