2012-10-01 11:34:49
ГлавнаяБухгалтерский и управленческий учет — Пути преобразования отечественного метода исчисления налоговой базы по налогу на прибыль



Пути преобразования отечественного метода исчисления налоговой базы по налогу на прибыль


Реальная проблема практической реализации метода исчисления налогооблагаемой прибыли в России заключается не просто в определении вопроса о соотношении его с бухгалтерским учетом, а в реальном значении бухгалтерского и налогового учета для целей обеспечения деятельности организации. Попытаемся определить те последствия для предприятия, которые могут иметь место при существующем методе.

1. По окончании каждого отчетного периода на выходе двух информационных систем получаем два показателя - учетную прибыль и налогооблагаемую прибыль. Расхождения между показателями бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли объективны, они признаны учетными системами всех стран, независимо от принципов и методов, принятых этими системами для реализации на практике. Анализ факторов, вызвавших такие отклонения, дает возможность пользователям отчетности сделать важные аналитические открытия о способах учета, принятых организацией для формирования финансового результата, налоговых льготах и прочих условиях и сведениях, о которых иным образом из отчетности узнать невозможно.

Однако существующий в настоящее время отечественный метод исчисления налогооблагаемой прибыли не позволяет оценить влияние отдельных элементов и статей расходов, связанных с производством и реализацией продукции, на величину отклонений налогооблагаемой прибыли от учетной.

При этом следует учесть, что порядок определения себестоимости реализованной продукции более других положений учета влияет на величину прибыли организации. Методика подсчета производственного результата (прибыли или убытка от реализации продукции, работ, услуг) определяется методикой учета затрат и калькулирования себестоимости в бухгалтерском учете и методикой расчета расходов, связанных с производством и реализацией продукции, для целей налогообложения.

Отсутствие полного перечня причин, вызвавших отклонение учетной прибыли от налогооблагаемой, не позволяет установить взаимосвязь двух показателей, а, значит, и не позволяет прогнозировать результаты деятельности организации с учетом воздействия налоговой составляющей.

Существующий метод расчета налоговой базы противоречит контрольной функции налогообложения. Через налоги государство осуществляет контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организаций и граждан, а также за источниками доходов и расходами. Как отмечает Брызгалин А.В., благодаря денежной оценке сумм налогов возможно количественное сопоставление показателей доходов с потребностями государства в финансовых ресурсах. Однако этого не позволяет сделать анализируемый метод расчета налоговой базы, поскольку невозможно определить сумму налоговых обязательств по налогу на прибыль исходя из величины прибыли, содержащейся в финансовой отчетности организаций. Отсутствует зависимость между финансовыми результатами деятельности и величиной налога.

В результате налогообложение не в состоянии выполнять свою контрольную функцию, благодаря которой можно оценить эффективность налоговой системы, и обеспечить контроль за видами деятельности и финансовыми потоками.

По словам А. Дадашева, через контрольную функцию налогообложения выявляется необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную политику. Однако не знание тех рычагов, которые влияют на величину налоговой базы, определяя ее отклонение о т финансового результата деятельности организаций, невозможно анализировать действующую систему налогообложения и определять те изменения, внесения которых она требует в процессе совершенствования.

Кроме того, существует еще одна негативная сторона, которая связана с нарушением одного из экономических принципов налогообложения. Принцип соразмерности, выделенный еще Адамом Смитом, заключается в соотношении наполняемости бюджета и неблагоприятных для налогоплательщика последствий налогообложения. Данный принцип также можно сформулировать как принцип экономической сбалансированности интересов налогоплательщика и государственной казны. Задача законодателя - на основе экономически обоснованных предложений установить такой режим налогообложения, который не подавлял бы экономическую активность налогоплательщика и в то же время обеспечивал необходимый уровень налоговых поступлений в бюджет. Таким образом, налогообложение, как экономическая категория, имеет свои пределы, определяемые в соответствии с принципом соразмерности. Существующий метод определения налоговых обязательств налога на прибыль не позволяет прогнозировать результаты деятельности с учетом налоговой составляющей, а значит устанавливать соразмерность налоговых платежей доходам налогоплательщика.

2. Российские аналитики прогнозируют, что разграничение бухгалтерского учета и учета в целях налогообложения (особенно в организациях малого и среднего бизнеса) приведет к чрезмерному «утяжелению» учета и потере рациональности бухгалтерских процедур.

Попытаемся оценить реальность такого прогноза. Анализ взаимосвязи двух учетных систем показал, что существующий метод расчета налоговой базы требует ведения отдельных регистров налогового учета. Необходимы регистры двух типов. Одни регистры будут содержать информацию о необходимой корректировке для целей налогообложения доходов и расходов, сформированных в системе бухгалтерского учета. Информация, накопленная в таких регистрах, может быть отражена в налоговой отчетности в качестве необходимого аналитического материала для определения эффективной ставки налогообложения. Существование таких регистров оправдано и необходимо.

Другой тип регистров - самостоятельные регистры налогового учета, которые необходимы для расчета величины расходов, связанных с производством и реализацией. Определим необходимое количество таких регистров для ведения налогового учета. На схеме №1 показана организация налогового учета расходов, связанных с производством и реализаций.


Налоговый регистр №1 «Материальные расходы»

Налоговый регистр №5 «Прямые расходы, связанные с производством и реализацией»

Налоговый регистр №6 «Остатки незавершенного производства»

Налоговый регистр №2 «Расходы на оплату труда»

Налоговый регистр №7 «Остатки готовой продукции на складе»

Налоговый регистр №3 «Суммы единого социального налога»

Налоговый регистр №8 «Остатки отгруженной, но не реализованной продукции»

Налоговый регистр №4 «Суммы начисленной амортизации»

Налоговый регистр №10 «Расходы отчетного периода, связанные с производством и реализацией

 

Налоговый регистр №9 «Косвенные расходы, связанные с производством и реализацией


Схема №1. Организации налогового учета расходов, связанных с производством и реализацией.


На практике организация налогового учета расходов будет зависеть от технологических особенностей производственного цикла, но даже для организации самого простого варианта потребуется не менее 10 регистров налогового учета. В том случае, если предприятие выпускает несколько видов продукции, то для каждого вида расчет величины прямых расходов потребует ведения восьми (№1 - №8) регистров налогового учета и двух (№9 и №10) - общих по предприятию. Например, для предприятия, выпускающего 3 вида продукции собственного производства, потребуется 24 регистра для расчета прямых расходов но каждому виду продукции и 2 регистра для обобщения данных о расходах, связанных с производством и реализацией, по предприятию. Итого дополнительно к регистрам бухгалтерского учета предприятие обязано вести 26 регистров налогового учета.

Следует отметить, что имела место попытка Министерства Российской Федерации по налогам и сборам разработать перечень аналитических регистров налогового учета. Перечень и формы регистров были представлен в документе «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами Главы 25 НК РФ». Однако, по мнению Бакаева А.С., такая «попытка показала сложность и даже невозможность создания системы налогового учета. Разработка свыше 50 аналитических регистров не позволила создать согласованную и взаимоувязанную систему налогового учета. Для крупных компаний эти регистры недостаточны, а для субъектов малого предпринимательства - избыточны».

Введение налогового учета в форме самостоятельной информационной системы, является одной из попыток решения задач налогового контроля. Предполагая переход от довольно сложной информационной системы бухгалтерского учета, требующей профессиональных знаний для контроля за правильностью формирования доходов и расходов в этой системе, к набору таблиц, в которых суммируются данные необходимые только для налогообложения. Однако, по замечанию Горского И.В., насколько бы ни была важной контрольная функция управления налогами, нельзя на ее основе строить налоговую политику, которая невольно окажется приспособленной под контроль.

Такое положение свидетельствует о нарушении одного из принципов налогообложения, - принципа максимального учета интересов и возможностей налогоплательщиков. По мнению А.В. Брызгалина, данный принцип является одним из важнейших экономических положений, известных в России еще в начале XIX века. В соответствии с данным принципом налогообложение должно характеризоваться определенностью и удобством для налогоплательщика.

3. В подавляющем большинстве случаев единственным, реальным пользователем бухгалтерской отчетности продолжают оставаться налоговые органы. И в этих условиях «параллельное» ведение бухгалтерского и налогового учета становится совершенно не нужным и не рациональным для организации.

С целью разрешения возникшего положения, в периодических изданиях, посвященных проблемам налогообложения и учета, в последнее время авторы обращаются к анализу одной из норм закона «О бухгалтерском учете». Закон РФ «О бухгалтерском учете» предполагает возможность для любой организации формировать свою методологию учета, отличную от нормативных предписаний. В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием. Критерии «достоверности отражения имущественного состояния организации и финансовых результатов ее деятельности» ни законом «О бухгалтерском учете», ни каким либо иным нормативным актом отрасли бухгалтерского законодательства не определяются. Исходя из данной нормы, организация может в своей учетной политике избрать вариант отвечающий требованиям налоговых органов. При этом данная методология учета имущества, обязательств и хозяйственных операций организации в случае раскрытия ее содержания в пояснительной записке к ее бухгалтерской отчетности не будет являться нарушением бухгалтерского законодательства.

Возможность перехода организаций к ведению бухгалтерского учета по налоговым правилам можно прогнозировать и в силу отсутствия ответственности за нарушение правил бухгалтерского учета. Ответственность за нарушение порядка ведения бухгалтерского учета предусмотрена в Налоговом кодексе РФ и Кодексе РФ об административных правонарушениях. И в том и в другом случае ответственность предусмотрена, если нарушения правил бухгалтерского учета отразились на правильности начисления и уплаты налогов.

В Налоговом кодексе РФ под грубым нарушением правил учета для целей налогообложения понимается систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

В Кодексе об административных правонарушениях под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается: искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов; искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов.

Таким образом, возможность отступить от того порядка учета, который предусмотрен бухгалтерским законодательством, и отсутствие ответственности за неприменение правил бухгалтерского учета, могут привести к тому, что предприятия, избегая «двойного» учета, перейдут к ведению бухгалтерского учета в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Кроме того, следует принять во внимание тот факт, что многие крупные российские организации составляют отчетность по международным стандартам финансовой отчетности. Бухгалтерский учет данных организаций ведется по российскому плану счетов и российским правилам с последующей трансформацией по международным стандартам финансовой отчетности. Для этих предприятий возникает задача вести не «двойной», а «тройной» учет.

Одна из основных задач финансовой бухгалтерии - достоверность учета финансовых результатов деятельности предприятия, его имущественного и финансового состояния. Потребителями информации финансовой бухгалтерии являются в основном внешние по отношению к предприятию пользователи. Все эти факторы обуславливают регламентацию структуры и состава внешней отчетности предприятия. Организация и ведение финансового учета на производственных предприятиях должна осуществляться в соответствии с установленными законодательно-правовыми требованиями.

Отказ предприятий от ведения бухгалтерского учета в соответствии с установленными стандартами противоречит целям развития отечественного бухгалтерского учета - разработке правил и норм постановки и ведения бухгалтерского учета хозяйствующими субъектами, контроля за достоверностью и надежностью финансовой информации, для создания элементов рыночной инфраструктуры, обеспечивающей благоприятный климат для частного инвестирования, в том числе иностранных инвестиций.

4. Налоговые органы оправдывают введение системы налогового учета необходимостью усиления контроля за полнотой и своевременностью поступления налоговых платежей в бюджет. Однако расчет себестоимости по налоговым правилам, отличным от бухгалтерских, никаких дополнительных преимуществ для целей налогообложения не несет. Продемонстрируем это на цифровом примере.



← предыдущая страница    следующая страница →
12345




Интересное:


Организация управленческого учета на промышленных предприятиях в условиях новой внешней среды
Состав и классификация затрат и расходов
Бюджетирование в системе управленческого учета
Формирование внутреннего аудита в реальном секторе экономики (на примере организаций Красноярского края)
Регламентация институционального статуса субъектов внутреннего аудита
Вернуться к списку публикаций