2011-09-07 09:00:03
ГлавнаяНалоги и налогообложение — Налоговые теории обеспечения фискальных интересов государства



Налоговые теории обеспечения фискальных интересов государства


Финансовая наука на протяжении длительного периода времени, включая и начало XX века, изучала, прежде всего, один из главных источников государственных доходов - налоги, что нашло свое отражение в научной и учебной литературе того времени.

Налог - ключевое и системообразующее понятие финансовой науки. Исследование природы налога, принципов налогообложения, проблем переложения налогов и влияния налогов на национальную экономику имеют принципиальное значение для обоснования налоговой политики. «Мероприятия государства, относительно сохранения истинной природы налога среди постоянно изменяющихся обстоятельств хозяйственной жизни, составляют то, что называется податной (налоговой - авт.) политикой».

Автор установил, что во временных рамках настоящего исследования проблема природы налога носила дискуссионный характер. В финансовой науке не было твердо установленного определения налога, что подтверждает то общее, наблюдаемое во всех общественных науках, правило, что чем сложнее какое-либо явление, тем оно труднее поддается более или менее точному определению. Сложность понимания природы налога заключается в ее эклектичности. Налог есть одновременно экономическое и политико-правовое явление реальной жизни. Профессор Харьковского Университета, в начале XX века - председатель бюджетной комиссии первой Госдумы России М.М. Алексеенко (умер в 1917 г.), точно уловил эту двойственную природу налога: «С одной стороны, налог - один из элементов распределения, одна из составных частей цены, с анализа которой (т.е. цены) собственно и началась экономическая наука. С другой стороны, установление, распределение, взимание и употребление налогов составляет одну из функций государства». Теоретически экономическая природа налога заключается в определении источника обложения (капитала, дохода, того и другого) и того влияния, которое оказывает налог в конечном итоге на частные хозяйства и народное хозяйство как единое целое (теория цены и теория переложения налогов). Следовательно, экономическую природу налога надо искать в сфере производства, обмена и распределения.

С другой стороны, реальный процесс налогообложения осуществляется государством и зависит от степени развития его демократических форм. Поэтому исследование природы налога финансовая наука вела и в рамках учения о государстве. В свое время П. Прудон верно подметил, что «в сущности вопрос о налоге есть вопрос о государстве». Поэтому развитие учения о государстве всегда открывало новые возможности для выяснения природы налога и его реальных форм.

На взаимосвязь «налоговых форм и теории государства и права» указывает в своей работе российский исследователь проблем методологии налогов, Т.Ф. Юткина. Трудности исследования проблем заключались в том, что две науки - экономическая и правовая - занимались налогом, каждая не считала его «своим». Выделение финансовой науки в самостоятельную позволило ей в последней четверти XIX в. - начале XX в., используя идеи неоклассической школы и учение о правовом государстве, обосновать необходимость взимания налогов, сформулировать определение налога, выяснить природу налога, которая концептуально сохранила свое значение для формирования современной налоговой политики.

Первое направление эволюции представлений о природе налога складывалось под влиянием развития учения о государстве. Тезис о непроизводительном характере государственных услуг А. Смита не только отделял финансовое хозяйство государства от народного (национального - авт.), но и противопоставлял их. Налог, в этой концепции, не связан с удовлетворением экономических потребностей общества, так как обслуживает непроизводительные расходы государства и, следовательно, даже вреден для общества.

Второе направление связано с выработкой взглядов на хозяйственную деятельность государства как составную часть народно-хозяйственной, как потребность экономического и социального развития, как его фактор. Во взглядах на налог происходит поворот к пониманию налога как осознанной необходимости, что находит свое подтверждение в истории происхождения налога. Дань с побежденного народа является одной из первичных форм налога. Дани ведут свое начало с времен древних цивилизаций, свидетельства о которых мы находим в их памятниках, как египетские пирамиды, вавилонские клинописи и т.д. Разгромленные враги подвергались поголовному истреблению или захватывались в плен в качестве рабов; все имущество их, какое можно было унести с собой, захватывалось победителем. Рабы и имущество делились между вождями и воинами - так покрывались издержки войны по принципу «война питает войну». Много веков спустя, когда образовались сильные объединения со всеми признаками государственности, военная добыча все еще продолжала составлять существенную часть государственных доходов. В средневековой Европе захват в плен короля противника приносил победителям в виде выкупа за него десятки, а иногда и сотни миллионов франков. Этот «поток и разорение» сохранился и до XX века под названием контрибуций. Дани не являлась в прямом смысле налогом, но они представляли корни современных налогов, их источники. Очень рано к ним присоединились и другие виды налогового обложения, но уже имеющие внутренние источники. Как только общественные союзы перестают быть простыми родственными объединениями, как только появилась администрация в любом ее виде (кроме родственной, патриархальной), суд, войско, тут же вовлекались в обложение уже не только побежденные, но и сами граждане такого союза. Сказывалась необходимость несения общественных расходов, которые не всегда можно покрыть военной добычей, как это в свое время удавалось Риму. Средневековая Европа к доменам быстро присоединила регалии, а затем начала практиковать налоги.

«Таким образом, история налогов показывает нам двоякое происхождение налога: во-первых, налог, возникший из контрибуции и дани, - это, преимущественно, налог на побежденных, иностранцев или просто на угнетенные классы, которые нередко принадлежали к другой национальности, чем господствующие классы, налог феодального общества. Второй тип налога, возникший после появления постоянного войска, носит совершенно другой характер, он устанавливается после долгих переговоров с участием различных представительных учреждений, парламентов и т. д. - налог буржуазного общества». Налог в буржуазном обществе стал взиматься не только с «своего класса», как при феодализме с земельного собственника, но также с «чужих классов», то есть с пролетариата и крестьян и даже преимущественно с последних.

Во-вторых, из истории следует, что налоги являются наиболее поздней формой государственных доходов. Первоначально налоги назывались «auxilia» (помощь) и они носили временный характер. Еще в первой половине XVII в. английский парламент не признавал постоянных налогов на общегосударственные нужды, и король не мог вводить налоги без согласия парламента. Однако постоянные войны и огромные армии, не распускаемые и в мирное время, требовали больших затрат, и временные налоги превратились в постоянный источник государственных доходов. Налог становится настолько обычным источником государственных средств, что известный политический деятель Северной Америки, Б. Франклин (1706-1790), высказал мысль, что «платить налоги и умереть должен каждый». На исключительное значение налогов для государства, но уже с классовых позиций, обращал внимание К. Маркс: «Налог - это материнская грудь, кормящая правительство. Налог - это пятый бог рядом с собственностью, семьей, порядком и религией. Когда французский крестьянин хочет представить себе черта, он представляет его в виде сборщика налогов»

Практика налогообложения опережала финансовую науку, которая не подготовила общественное мнение относительно справедливости взимания налогов. Правительства столкнулись с неприятием налогов населением, сопротивлением налогоплательщиков, уклонением от их уплаты. Поэтому финансовая наука, отвечая на нужды государства, обратилась к вопросу теоретического обоснования необходимости взимания налогов государством.

Неприятие налогов населением обусловлено прежде всего материальным ущербом для плательщика. В первый период развития налоговой системы, когда государственные доходы еще не отделялись от личного имущества короля, против налогов возражали с точки зрения неприкосновенности частной собственности и допускали их лишь в чрезвычайных случаях как экстраординарный источник государственных доходов. Такой точки зрения на налоги придерживался, не говоря уже о более ранних, итальянских писателях XV и начала XVI века, даже такой выдающийся представитель школы меркантилистов, как Ж. Боден.

Когда же население примирилось с налогами и они стали превращаться в основной источник государственных доходов, финансовая наука приступила к разработке теорий, названных индивидуалистическими, основанными на идее невмешательства государства в экономику, на идее непроизводительного характера государственных услуг. Теории давали обоснование необходимости и обязательности уплаты налога. Наиболее распространенной являлась теория выгоды, обмена эквивалентов, услуги-возмездия, атомистическая теория, исходящая из частноправового взгляда на государство, находящаяся в тесной связи с учением о государстве, как результате соглашения между гражданами.

Теория обмена услуг соответствовала условиям средневекового строя с господством договорных отношений. Не отделявшееся от личного хозяйства короля государственное хозяйство использовало доходы с домен и поступления от налогов и пошлин, за счет которых покупались военная и правовая защита, обеспечивались другие функции правительственной власти. При таких условиях теория обмена услуг являлась формальным отражением существующих отношений. «Но вместе с этими отношениями теория обмена услуг давно уже стала историческим пережитком и находит себе сторонников лишь потому, что соответствует индивидуалистической теории государства».

Атомистическая теория возникла в эпоху просвещения в XVII-XVIII вв. во Франции. С. Вобан (1707) и особенно Ш.Л. Монтескье (1748) рассматривали налог как плату, вносимую каждым гражданином за охрану его личной и имущественной безопасности, за защиту государства и другие его услуги. «Совершенно ясно и признано всеми, - писал С. Вобан, - что все подданные государства нуждаются в его защите, без которой они не могут существовать», и не менее ясно, что «государь, глава и правитель страны, не может дать им эту защиту, если подданные не доставляют ему необходимых для этого средств». К защите от внешнего врага присоединяется поддержание внутреннего порядка и спокойствия в стране, для чего необходимы суд, полиция и другие государственные органы. За их содержание надо платить налоги. Получается обмен одних ценностей на другие: «подобно тому, как мы оплачиваем купца за купленные у него товары, адвоката за полученный совет, так мы платим и правительству за его услуги». Этот обмен одних ценностей на другие («услуг, оказываемых частным лицом обществу», за выгоды, извлекаемые им из социального порядка) производится «на особых основаниях, ибо никто не может отказаться от своего участия в платежах, как он не может отказаться от пользования общей охраной». «Хотя эта сделка далеко не всегда является добровольной и еще реже справедливой, но все же это обмен, и в конечном счете обмен выгодный, ибо самое неспособное правительство дешевле и лучше охраняет подданных, чем если бы каждый из них защищал себя самостоятельно и независимо от других».

Параллельно с теорией общественного договора разрабатывается теория фискального договора, по-своему объясняющая сущность и смысл обложения. В силу первой - люди объединились в государства для охраны жизни, свободы и имущества каждого, на основании второй - все участники для этой охраны и за эту охрану «отдают часть своего имущества, чтобы быть уверенными в другой части и спокойно пользоваться ею». Ш.Л. Монтескье определял налог как «часть, которую каждый гражданин отдает из своего имущества для того, чтобы получить охрану остальной части или пользоваться ею с большим удовольствием». Мысль эту в той или иной форме поддержит целый ряд философов и государственных деятелей. О. Мирабо писал, что «налог есть предварительная уплата за предоставление защиты общественного порядка». По словам Вольтера, «уплачивать налог означает отдавать часть своего имущества, чтобы сохранить остальное». «Государство прекращает войну всех против всех, и налоги являются той ценой, которой покупается этот мир», - написано у Т. Гоббса (1651).

В XVIII веке появляется идея налога как страховой премии. При этом одни считали, что налогоплательщики выступают как члены страхового общества, другие - плательщик налога похож на коммерсанта, который страхует свой товар от риска, связанного с опасностями мореплавания, и уплачивает страховую премию. Во второй половине XIX века французский экономист А. Тьер развил эту идею в теорию налога как страховой премии, которая нашла своих последователей - Э. де Жирардена, Д. Мак-Куллоха и т. д. По теории А. Тьера, общество образует как бы страховую компанию, в которой каждый должен платить пропорционально своему доходу или имуществу потому, что издержки охраны и защиты должны распределяться по сумме охраняемой собственности.

Э. де Жирарден, французский экономист, раскритикованный К. Марксом в рецензии на его работу «Социализм и налог», считал, что «налог является почти единственным основанием, на котором покоится наше общество. «Мы усиленно ищем в дали и в заоблачной выси социальные и политические реформы: важнейшие содержатся в налогах. Налоги, как мы понимаем, должны служить страховой премией, уплачиваемой имдицима, чтобы застраховать себя от всякого риска, который мог им помешать в их владении и пользовании». Э. де Жирарден определял, что «налог есть и должен быть страховой премией, уплачиваемой членами общества, называемого имдицима, в целях обеспечить полное пользование их правами, действительного ограждения их интересов и свободного упражнения их способностей».

Теория страхования в разных вариантах имела своих последователей до первой трети XX века и резко критиковалась в СССР. М.Н. Соболев в работе «Очерки финансовой науки» писал: «Еще менее удачна теория страхования, которая пыталась приравнять налог к платежу страховой премии. По этой теории плательщик налога платит налог, как страховую премию по страхованию его государством от посягательств на его личность и имущество. Нет никакого сходства между платежом налога и страхованием. Если бы плательщик, действительно, страховал себя от посягательств, то он должен был бы получать вознаграждение в случае воровства, грабежа или телесного повреждения. Так дело и поставлено в страховании от краж со взломом, где страхователь платит именно за то, что получает страховое вознаграждение, если пострадает от кражи со взломом. Государство, устраивая охрану граждан от преступного элемента, не берет на себя никаких обязательств фактически оберечь каждого от воровства или убийства, или вознаградить пострадавших материально».

Автор пришел к выводу, что в основе приведенных определений лежит представление о договорном происхождении государства. В действительности никакой определенной связи между уплатой налогов и получаемыми от государства выгодами нет. Во-первых, здесь нет той добровольности и того свободного соглашения, которые имеют место во всякой купле-продаже, так что уплата налога ничем не похожа на уплату денег за купленный на рынке товар. Налоги собираются не на основании соглашения, а в силу принудительной власти государства. Никогда нельзя установить какого бы то ни было равенства между суммой налога, уплачиваемой лицом, и той пользой, какую оно получает от деятельности государства. Услуги государства так неопределенны по отношению к отдельным лицам, что они никак не могут получить выражения меновой ценности (цены - авт.). Поэтому определить выгоды, оценить услуги, доставляемые государством индивидууму, трудно. Соглашаясь с этим, сторонники теории налога как обмена услуг могли утверждать, что существует коллективный обмен, что общая сумма услуг государства гражданам равна сумме их пожертвований. Но с этим мнением можно согласиться лишь в том случае, если допустить, что услуги, оказываемые государством, всегда соответствуют сумме сборов. Но государство, по выражению Р. Стурма, «разучилось брать мало и давать много».

Как установил автор, особое место в индивидуалистических теориях налога занимает классическая школа в лице А. Смита, Д. Рикардо и их последователей, заслуга которых состоит в разработке, прежде всего, вопроса экономической природы налога. Взгляды А. Смита на налог не сгруппированы еще в систему, у него нет даже определения налога, но он первым исследовал экономическую природу налога с присущей ему непоследовательностью, оказавшейся впоследствии гениальной. «Материальное, вещное воззрение на хозяйство, считающее производительным трудом только такой, который овеществляется в предметах, обладающих меноспособностью, такое воззрение должно было стать во враждебное отношение к налогу, окупающему услугу государства, видя в нем отклонение народных ресурсов от содержания производительного труда, а это воззрение имеет своим отцом А. Смита».

С другой стороны, теория о непроизводительности государственных услуг не помешала А. Смиту признать налог справедливой ценой за оплату услуг государству: «Расходы правительства по отношению к подданным то же, что издержки управления относительно хозяев большого владения, обязанных участвовать в этих издержках в размере доходов, получаемых каждым из этого владения». Теория производительного труда А. Смита ограничивала сферу действия налога. Только «расходы на общественную оборону и на поддержание достоинства верховной власти должны покрываться общими сборами со всего общества», т. е. налогами. Все остальные расходы, связанные «с отправлением правосудия, с содержанием общественных заведений и работ, учреждений общественного образования и религиозного воспитания» должны оплачиваться специальными пошлинами, хотя и здесь А. Смит говорил, что недобор пошлин должен покрываться сборами со всего общества, налогами.

Внимательное прочтение А. Смита позволяет высказать мысль, что исследуя проблемы обложения, он выступал «приверженцем принципа, который в современной литературе получил название принципа эквивалентности или принципа наслаждения, что показывает сходство его с Т. Гоббсом, который определял налог, как «добровольно отдаваемые наложения» Следовательно, А. Смит в трактовке налога стоял на позициях теории обмена, эквивалента.

Д. Рикардо, следуя за А. Смитом, придерживался «вещного, материального воззрения на хозяйство», исключая таким образом государственные услуги из разряда производительных затрат. Этим взглядом продиктовано его понимание налога: «Нет налогов, которые не тормозили бы накопление, поскольку нет ни одного налога, который не мешал бы производству».

Исследуя разрозненные мысли Д. Рикардо о характере налога, М.М. Алексеенко сделал вывод: «Правящие классы ведут хозяйство, употребляют для этого различные силы, оплачиваемые и неоплачиваемые, удовлетворяют своим различным нуждам и содержат своими средствами государство, которое исполняет их желания». Автор считает, что у Д. Рикардо в обоснование налога положена теория обмена.

В первой половине XIX века швейцарский экономист Ж. Симонд де Сисмонди (1773-1842) в своем главном труде «Новые начала политэкономии» (1819) сформулировал теорию налога, как теорию наслаждения. «Доходы распределяются между всеми классами нации, ни один из видов дохода не должен ускользать от обложения. Граждане должны смотреть на налоги, как на вознаграждение за оказываемую правительством защиту их личности и собственности. Налоги, уплачиваемые гражданами, должны по справедливости соответствовать тем выгодам, которые общество им доставляет, и тем расходам, которые оно делает ради них. При помощи налогов покрываются ежегодные расходы государства, и каждый плательщик налогов участвует таким образом в общих расходах, совершаемых ради него и ради его сограждан. Цель богатства всегда заключается в наслаждении. При помощи налогов каждый плательщик покупает не что иное, как наслаждения. Наслаждение он извлекает из общественного порядка, правосудия, обеспечения личности и собственности. Наслаждение доставляют также общественные работы, благодаря которым можно пользоваться хорошими дорогами, широкими бульварами, здоровой водой. Народное просвещение, благодаря которому дети получают воспитание, а у взрослых развивается религиозное чувство, опять-таки доставляет наслаждение. В дополнение ко всем другим наслаждением служит национальная защита, обеспечивающая каждому участие в выгодах, доставляемых общественным порядком. Итак, деньги, уплачиваемые в виде налогов, выгодно употребляются, с одной стороны, если все, что взято во имя общественных наслаждений, действительно идет на эти наслаждения, а не на удовлетворение тщеславия или страстей правителей. Налог есть цена, уплачиваемая гражданином за получаемое им наслаждение»

Автор полагает, что Ж. Сисмонди, при определенных условиях считал налог платой за наслаждения. В то же время налог у него и жертва. Все зависит от соотношения между ценой блага от государства и жертвой, приносимой налогом: «Налог есть жертва, но в то же время и благо, если услуги государства приносят нам больше наслаждений, чем сколько отнимает у нас жертва, ценою которой мы их получаем. Поэтому надо отказаться от наслаждения, если оно дорого, если покупка его захватывает необходимое».

Считая налог и жертвой, и наслаждением, Ж. Сисмонди убежденно отстаивал принцип возмездности в отношениях между государством и налогоплательщиком. Автор полагает, что у Ж. Сисмонди в обоснование налога положена теория обмена, эквивалента в современном ему варианте.

Последователь А. Смита, французский экономист Ж.Б. Сэй, в отличие от А. Смита, считал труд, затраченный в сфере государственных услуг производительным. «Основное понятие здесь - созданная полезность. Производство можно определить так: это деятельность человека, направленная на создание полезностей. Полезность может воплощаться в материальных формах и в нематериальных. Так что услуги государства - это тоже производство полезности. Поэтому все эти продукты и труд, употребленный на их создание, должен быть по справедливости назван производительным. Государство имеет нужды, которые должны быть удовлетворены известными полезностями, которые оплачиваются налогом». Ж.Б. Сэй был «на пути к верному пониманию государства, задач его деятельности». Но до конца этого «верного понимания» Ж.Б. Сэю не удалось выработать из-за взгляда, противоречащего первому положению. Он разделял точку зрения А. Смита, что налоги составляют чистый убыток для общества. У Ж.Б. Сэя налог из обмена превращается в убыток для нации. Несмотря на непоследовательность, автор считает, что у Ж.Б. Сэя в обоснование налога была положена теория обмена услуг, эквивалента.



← предыдущая страница    следующая страница →
12




Интересное:


Содержание налоговой политики как организационно-финансовой категории
Зарубежный опыт косвенного налогообложения
Акциз
Налоги на доходы физических лиц, их роль и место в теории о налогах
Развитие теоретических подходов к оптимизации налогового бремени
Вернуться к списку публикаций