2012-01-01 14:11:34
ГлавнаяНалоги и налогообложение — Налоговые льготы по налогу на добавленную стоимость и их классификация



Налоговые льготы по налогу на добавленную стоимость и их классификация


Следовательно, переход в рамках СНГ на взимание налога на добавленную стоимость по принципу страны назначения следует признать целесообразным. В то же время остается проблема применения налога на добавленную стоимость к экспортируемым работам и услугам. Особенностью нулевой ставки в РФ является то, что её применение фактически ограничивается лишь экспортируемыми товарами, а также услугами, непосредственно связанными с экспортом товаров. Остальные работы и услуги «выпадают» из сферы действия нулевой ставки налога. Если они будут признаны оказанными за пределами Российской Федерации, они будут освобождены от налогообложения без права вычета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам. В большинстве государств (в том числе в Российской Федерации) при выплате дохода незарегистрированным иностранным налогоплательщикам налог на добавленную стоимость удерживается у источника выплаты. Если уплаченный поставщикам налог не возмещен, а также произведено удержание налога у источника выплаты, возникает двойное налогообложение. Учитывая приведенную особенность применения налога на добавленную стоимость во внешнеэкономических сделках из теоретических соображений видится целесообразным единообразный подход как к экспортируемым товарам, так и к услугам, оказываемым за пределами РФ, выражающийся в применении к ним нулевой ставки налога на добавленную стоимость. Одновременно, основываясь на опыте функционирования экспортной льготы в части злоупотреблений при возмещении из бюджета сумм налога, следует констатировать, что распространение льгот ещё и на услуги приведет к скачку злоупотреблений ввиду многократного повышения возможностей оказания «фиктивных» услуг. При этом потери бюджета будут более значительными, чем потери налогоплательщиков от двойного налогообложения. Учитывая это, в настоящее время единообразный подход к экспортируемым товарам, работам и услугам нецелесообразен.

К экспортной льготе примыкают льготы по предоставлению иностранным гражданам в пользование помещений, реализация драгоценных камней для обработки и последующего экспорта, реализация необработанных алмазов.

С введением в действие Главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, установившей предельный срок для возврата экспортерам налога на добавленную стоимость, значительно увеличились объемы возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета. Ряд аналитиков связывает это с ростом злоупотреблений со стороны налогоплательщиков. Имеются, в частности, предложения по увеличению срока проверки обоснованности требования возмещения налога из бюджета, предоставления возмещения только традиционным экспортерам. Понимая всю важность противодействия правонарушениям, в том числе созданием адекватного механизма возмещения экспортного налога, все же, с учетом вышеизложенного, следует отметить крайнюю нежелательность отказа в возмещении налога в связи с неизбежным возникновением двойного налогообложения. Спорным остается вопрос о величине периода возмещения налога. Естественно, что чрезмерно большой срок возврата экспортного налога на добавленную стоимость приводит к отвлечению оборотных средств и постановке экспортеров в неравные условия по отношению к лицам реализующим товары на внутреннем рынке. Инфляция обесценивает поступления, что приводит к чистым потерям налогоплательщика и беспроцентному кредитованию бюджета. Но, в то же время, срок должен быть достаточным для проведения всех требуемых контрольных мероприятий.

Другой «технической» льготой является исключение учетной стоимости реализуемых товаров из налоговой базы при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного: налога и сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц. Например, вплоть до 2001 года налог на добавленную стоимость по легковым автомобилям и микроавтобусам, уплаченный поставщикам, подлежал включению в стоимость и не уменьшал налоговые обязательства по этому налогу у покупателя. При отсутствии вычета учетной стоимости из налоговой базы будет иметь место двойное обложение.

В случае обложения реализуемой сельскохозяйственной продукции (продуктов её переработки) в обычном порядке двойного налогообложения не возникает, однако не достигается цель стимулирования сельскохозяйственного производителя.

Важно отметить, что зачетный метод исчисления налога на добавленную стоимость несмотря на свою практичность приводит к постановке лиц, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость в менее конкурентоспособные условия по сравнению с плательщиками этого налога при реализации товаров (работ, услуг) плательщикам налога на добавленную стоимость. По сути, льгота поставщикам просто переносит бремя уплаты налога на покупателя. Если у поставщика есть «входной» (т.е. уплаченный своим поставщикам) налог на добавленную стоимость, при освобождении от обложения этот налог «пропадает» (т.е. не относится на уменьшение обязательств перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость).

Именно описанная выше особенность исчисления налога на добавленную стоимость делает невыгодным применение лицами, реализующими свои товары (работы, услуги) налогоплательщикам льгот по налогу на добавленную стоимость в форме освобождения от обложения отдельных операций или освобождения отдельных категорий налогоплательщиков.

Решениями проблемы могли бы стать:

1. Применение вычета из налоговой базы покупной стоимости товара (работы, услуги), приобретенных у лица, на законных основаниях освобожденного от уплаты налога на добавленную стоимость и указавшего это в расчетных документах.

2. Применение пониженной ставки вместо полного освобождения.

Негативными сторонами указанных решений являются:

1. Вычеты из налоговой базы в сочетании с вычетами из вычетами из суммы налога к уплате усложняют учет и налоговое администрирование, расширяют возможности уклонения от уплаты налога.

2. Пониженная ставка лишь позволяет «не терять» «входной» налог на добавленную стоимость. Бремя уплаты налога перемещается на покупателя, уплачивающего налог по стандартной ставке, в то время как перед поставщиком может возникать постоянная задолженность бюджета, что чревато злоупотреблениями с его стороны и усложнением налогового администрирования.

Таким образом, мы видим, что «технические» особенности исчисления налога на добавленную сводят на нет стимулирующий эффект предоставления льгот в форме освобождения операций или налогоплательщиков для лиц, не работающих непосредственно с населением. В сложившихся условиях балансу интересов налогоплательщиков и государства может способствовать, в частности, установление для всех категорий налогоплательщиков добровольного порядка применения налоговых льгот по налогу на добавленную стоимость.

В экономике поток товаров (работ, услуг) уравновешивается встречным потоком денежных средств. Обложение в каждой сделке обоих потоков привело бы к двойному налогообложению. Кроме того, в сфере финансов и кредита связанной с аккумулированием и последующим распределением фондов, расчет добавленной стоимости должен учитывать плату за привлечение ресурсов. Так, например, добавленная стоимость по кредитным операциям исчисляется как полученный процентный доход за минусом уплаченных при привлечении денежных средств процентов. Исходя из указанного порядка исчисления добавленной стоимости, при оказании каждой конкретной услуги сумма налога не может быть выделена. Налог достаточно легко может быть определен по итогам периода, однако, не может быть выставлен покупателям, что приводит к нарушению сущности налога как зачетного. В мировой практике освобождение кредитных и финансовых операций (прежде всего, страхования) является общепринятым.

Льготы, не являющиеся «техническими», более многочисленны. Учитывая поставленную цель выявления и анализа значимости (целесообразности), выделим следующие группы льгот:

• социально значимые товары (работы, услуги);

• определенные категории лиц (инвалиды) и отрасли (образование);

• льготы, целесообразные в результате сложности администрирования (игорный бизнес, малое предпринимательство, виды деятельности, переводимые на вмененный доход).

Несмотря на то, что льгота предоставляется налогоплательщикам, а не потребителям социально значимых товаров, через механизм переложения налогового бремени фактически льготируются и те, и другие (степень льготирования зависит от ситуации на рынке этого товара, в частности, от соотношения спроса и предложения, эластичности спросе по цене).

Менее распространены льгот по налогу на добавленную стоимость, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков не по признаку производимого ими товара (работы, услуги), а исходя из их статуса. В настоящее время такие льготы предоставлены предприятиям общественных организаций инвалидов при соблюдении на них доли занятых инвалидов. Цель и значимость такой льготы очевидна - это поддержка производственной деятельности лиц, заведомо находящихся в менее конкурентоспособном положении.

Поддержка инвалидов осуществляется и путем выплаты им пенсий. Однако, такой путь не способствует их реабилитации, вовлечению в деятельность, в частности, экономическую, поэтому не может считаться исчерпывающим, особенно в условиях балансирования пенсий на уровне прожиточного минимума.

Существует несколько возможных целей и причин поддержки такой отрасли, как страхование:

• социальная значимость страхования - доступная по цене страховка позволяет избежать существенных рисков, например, по гражданской ответственности водителей;

• сущность страхования: в нем не создается новой добавленной стоимости, а лишь сохраняется имеющаяся;

• финансовый характер сделки - переданные взносы являются собственностью страхователей, которая подлежит расходованию исключительно на компенсацию страховых случаев, в то время как надбавка, покрывающая хозяйственные расходы страховой фирмы вполне может быть признана услугой.

И, наконец, освобождение трудно администрируемых отраслей (как игорный бизнес, виды деятельности, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход) или плательщиков (лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, налогоплательщики с выручкой до 1 млн. рублей в квартал) направлено, в частности, на реализацию заложенного еще Адамом Смитом принципа минимизации затрат на сбор налога. Применение в отношении субъектов малого предпринимательства более льготных условий налогообложения выполняет также функцию их поддержки, что имеет большое значение для благосостояния общества, в частности, для борьбы с безработицей.

Предоставление льгот по налогу на добавленную стоимость сталкивается со специфическими, присущими только зачетным налогам трудностям. Ниже мы проведем сравнительный анализ результатов предоставления льгот по налогу на добавленную стоимость с помощью числового примера, который рассматривает трехступенчатый производственный процесс (производитель - оптовик - розничный продавец), причем добавленная стоимость на каждом этапе составляет 100 единиц, а налог взимается по ставке 20 процентов. Для упрощения будем считать налоговое бремя полностью переложимым.

Рассмотрим два реально применяющихся в настоящее время в Российской федерации метода взимания налога на добавленную стоимость:

1. Метод возмещения. Суть метода: налог начисляется на всю выручку, а по ресурсам, полученным от поставщиков, предоставляется вычет.

2. Метод вычитания. Суть метода: налогом облагается непосредственно добавленная стоимость как разница между ценой реализации и полученными от поставщика ресурсами.

Ниже приведены числовые примеры и изложен анализ финансовых результатов деятельности цепочки организаций в условиях установления льгот по налогу на добавленную стоимость в форме освобождения от налога и пониженной ставки (применяется метод возмещения).


Таблица 1

Расчеты по НДС, если все предприятия являются плательщиками налога (денежных единиц)


Этапы производственно-коммерческого цикла

Производитель

Оптовый продавец

Розничный продавец

Общая сумма НДС

Розничная цена с НДС

1. Продажи (без учета НДС)

100

200

300

 


 


2. Покупки (без учета НДС)

0

100

200

 


 


3. НДС начисленный

20

40

60

 


 


4. НДС полученный

0

20

40

 


 


5. Чистые обязательства по НДС

20

20

20

60

360


Ситуация, проиллюстрированная на числовом примере в Таблице 1, является стандартной - льготы и освобождения по налогу на добавленную стоимость отсутствуют. Именно эта ситуация взята в качестве базы сравнения с последующими ситуациями, в которых присутствуют отдельные льготы по налогу на добавленную стоимость. В данной ситуации суммарные доходы бюджета по налогу на добавленную стоимость составляют 60 единиц, валовая прибыль (без учета заработной платы и иных не облагаемых налогом на добавленную стоимость затрат) предпринимательских структур - 100 единиц, цена для конечного потребителя - 360 единиц.


Таблица 2

Расчеты по НДС, если оптовый и розничный продавцы облагается по пониженной ставке (денежных единиц)


Этапы производственно-коммерческого цикла

Производитель

Оптовый

продавец

Розничный продавец

Общая

сумма

НДС

Розничная цена с НДС

1. Продажи (без учета НДС)

100

200

300

 


 


2. Покупки (без учета НДС)

0

100

200

 


 


3. НДС начисленный

20

20

30

 


 


4. НДС полученный

0

20

20

 


 


5. Чистые обязательства по НДС

20

0

10

30

330


Ситуация с освобождением и оптового, и розничного продавцов от налога приводит к сокращению поступлений бюджета (с 60 единиц при стандартной ситуации до 30). Валовая прибыль предпринимательских структур остается неименной, а цена конечного потребителя понижается на ту же сумму, что и доходы бюджета - с 360 единиц до 330. Таким образом, льгота достигает на 100 процентов своей непосредственной цели - снижения бремени и продажной цены для конечного потребителя.


Таблица 3

Расчеты по НДС, если розничный продавец освобожден от уплаты налога (денежных единиц)


Этапы производственно-коммерческого цикла

Производитель

Оптовый

продавец

Розничный продавец

Общая

сумма

НДС

Розничная цена с НДС

1. Продажи (без учета НДС)

100

200

340

 


 


2. Покупки (без учета НДС)

0

100

240

 


 


3. НДС начисленный

20

40

-

 


 


4. НДС полученный

0

20

-

 


 


5. Чистые обязательства по НДС

20

20

-

40

340




← предыдущая страница    следующая страница →
123




Интересное:


Совершенствование льгот по налогу на добавленную стоимость как средств государственной политики
Фискальная, регулирующая и контрольно-регулятивная роль налогов и российской налоговой системы
Общие черты бюджетного федерализма западных стран
Таможенные пошлины
Применение специальных режимов при налогообложении доходов малого предпринимательства в России
Вернуться к списку публикаций